在剛過去的5月征期中，筆者接到不少非居民個人的個人所得稅咨詢。在解答問題過程中，筆者發(fā)現(xiàn)，一些大企業(yè)的財務(wù)人員，并未關(guān)注到非居民高管人員個人所得稅扣繳問題。非居民高管人員與一般非居民個人的個人所得稅處理，在具體規(guī)定以及收入額計算等方面存在差異，作為扣繳義務(wù)人，大企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)該注意區(qū)分，并作出合規(guī)處理。
收入來源地決定繳納地
簡單來說，一般非居民個人按照勞務(wù)發(fā)生地原則繳納個人所得稅。非居民高管人員，除取得的境外支付報酬，一般按照支付地原則繳納個人所得稅。
個人所得稅法第一條規(guī)定，非居民個人從中國境內(nèi)取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個人所得稅。個人所得稅法實施條例第二條規(guī)定，個人所得稅法所稱從中國境外取得的所得，是指來源于中國境外的所得。第三條進一步解釋，因任職、受雇、履約等在中國境內(nèi)提供勞務(wù)取得的所得，不論支付地點是否在中國境內(nèi)，均為來源于中國境內(nèi)的所得。也就是說，對于非居民個人因任職、受雇、履約等提供勞務(wù)取得的所得，可以理解為按照勞務(wù)發(fā)生地原則進行個人所得稅處理。
對于非居民個人中的高管人員個稅如何處理，現(xiàn)行規(guī)定十分明確。根據(jù)《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于非居民個人和無住所居民個人有關(guān)個人所得稅政策的公告》（財政部、稅務(wù)總局公告2019年第35號，以下簡稱35號公告）第一條第三項規(guī)定，對于擔(dān)任境內(nèi)居民企業(yè)的董事、監(jiān)事及高層管理職務(wù)的個人（以下統(tǒng)稱高管人員），無論是否在境內(nèi)履行職務(wù)，取得由境內(nèi)居民企業(yè)支付或者負擔(dān)的董事費，監(jiān)事費，工資、薪金或者其他類似報酬（以下統(tǒng)稱高管人員報酬，包含數(shù)月獎金和股權(quán)激勵），屬于來源于境內(nèi)的所得。也就是說，對于非居民高管人員的所得，一般按照支付地原則進行個人所得稅處理。
但是，根據(jù)35號公告解讀的規(guī)定，如果高管人員取得不是由境內(nèi)居民企業(yè)支付或者負擔(dān)的報酬，仍需按照任職、受雇、履約地點劃分境內(nèi)、境外所得。即高管人員取得的境外支付的報酬，需要遵循勞務(wù)發(fā)生地原則繳納個人所得稅。
收入額需要分情況計算
非居民高管人員的工資、薪金所得計算中，需要按照在境內(nèi)居住時間的不同，分情況計算收入額。
35號公告第二條第三款規(guī)定，非居民個人為高管人員的，按照以下規(guī)定處理：
情形一：高管人員在境內(nèi)居住時間累計不超過90天。在一個納稅年度內(nèi)，在境內(nèi)累計居住不超過90天的高管人員，其取得由境內(nèi)雇主支付或者負擔(dān)的工資、薪金所得，應(yīng)當(dāng)計算繳納個人所得稅；不是由境內(nèi)雇主支付或者負擔(dān)的工資、薪金所得，不繳納個人所得稅。當(dāng)月工資、薪金收入額，為當(dāng)月境內(nèi)支付或者負擔(dān)的工資、薪金所得收入額。
情形二：高管人員在境內(nèi)居住時間累計超過90天不滿183天。在一個納稅年度內(nèi)，在境內(nèi)居住累計超過90天但不滿183天的高管人員，其取得的工資、薪金所得，除歸屬于境外工作期間且不是由境內(nèi)雇主支付或者負擔(dān)的部分外，應(yīng)當(dāng)計算繳納個人所得稅。
工資、薪金所得收入額的計算公式為：當(dāng)月工資、薪金收入額＝當(dāng)月境內(nèi)外工資、薪金總額×（1－當(dāng)月境外支付工資、薪金數(shù)額÷當(dāng)月境內(nèi)外工資、薪金總額×當(dāng)月工資、薪金所屬工作期間境外工作天數(shù)÷當(dāng)月工資、薪金所屬工作期間公歷天數(shù)）。
舉例來說，加拿大人威廉是一名由加拿大母公司派到我國境內(nèi)子公司工作的無住所高管人員，其每月取得的工資、薪金由境內(nèi)、境外共同支付，當(dāng)月工資當(dāng)月發(fā)放。假設(shè)威廉2019年度大多時間在中國境外履行職務(wù)，在中國境內(nèi)居住天數(shù)不足90天，2019年5月，在中國境內(nèi)的工作天數(shù)為6天，境外工作天數(shù)為24天，當(dāng)月取得的境內(nèi)外發(fā)放的工資總額為8萬元人民幣，其中境內(nèi)子公司支付負擔(dān)3萬元，境外母公司支付負擔(dān)5萬元。2019年5月，威廉的工資、薪金所得收入額為境內(nèi)子公司支付負擔(dān)的3萬元；其由境外支付負擔(dān)的5萬元，不需要在我國境內(nèi)繳稅。
如果上例中威廉2019年度在中國境內(nèi)居住天數(shù)超過90天，不足183天，假設(shè)其他條件不變，那么威廉2019年5月工資、薪金所得收入額＝8×（1－5÷8×24÷30）=4（萬元）。
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