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【續(xù)上】
一、稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)在涉稅刑案中的應(yīng)用現(xiàn)狀
（一）本文所討論的稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)限于涉及實(shí)體內(nèi)容的執(zhí)法文書(shū)
稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)，從內(nèi)涵上界定可以定義為“承載稅收?qǐng)?zhí)法行為的法律文書(shū)”（注1）?！抖愂照魇展芾矸▽?shí)施細(xì)則》第一百零七條列舉的稅務(wù)文書(shū)包括：（一）稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)；（二）責(zé)令限期改正通知書(shū)；（三）稅收保全措施決定書(shū)；（四）稅收強(qiáng)制執(zhí)行決定書(shū)；（五）稅務(wù)檢查通知書(shū)；（六）稅務(wù)處理決定書(shū)；（七）稅務(wù)行政處罰決定書(shū)；（八）行政復(fù)議決定書(shū)；（九）其他稅務(wù)文書(shū)。
但稅收?qǐng)?zhí)法實(shí)務(wù)中，稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)的表現(xiàn)形式并不限于該條文的列舉。2005年11月1日國(guó)家稅務(wù)總局的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)全國(guó)統(tǒng)一稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)式樣的通知》(國(guó)稅發(fā)[2005]179號(hào))發(fā)布了67份文書(shū)的樣本，加上總局已經(jīng)通過(guò)其他規(guī)范性文件發(fā)布的文書(shū)樣式，稅收?qǐng)?zhí)法過(guò)程中所需要的文書(shū)種類繁多，可以大致分類為程序性文書(shū)和實(shí)體性文書(shū)。
其中，《稅務(wù)處理決定書(shū)》《稅務(wù)行政處罰決定書(shū)》等涉及實(shí)體內(nèi)容的執(zhí)法文書(shū)，涉及稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)案件事實(shí)的認(rèn)定以及行政處理結(jié)論，基于本文探討目的，是本文研究的對(duì)象，而程序性執(zhí)法文書(shū)則不在本文探討之列。
因此，本文所探討的全部問(wèn)題均同樣適用于本文未列示但涉及事實(shí)認(rèn)定、稅務(wù)專業(yè)結(jié)論的其他類型形式的執(zhí)法文書(shū)，這些主要包括稅務(wù)機(jī)關(guān)向公安機(jī)關(guān)移送涉稅案件時(shí)附送的執(zhí)法文書(shū)，以及公安機(jī)關(guān)要求稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的執(zhí)法文書(shū)或稅務(wù)鑒定意見(jiàn)。
（二）相當(dāng)一部分涉稅刑事案件是稅務(wù)稽查先行
涉稅刑事案件，其中有部分是稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)稽查中發(fā)現(xiàn)涉嫌犯罪移送司法機(jī)關(guān)而啟動(dòng)，也有部分是公安機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)犯罪線索直接立案啟動(dòng)。公安機(jī)關(guān)啟動(dòng)的涉稅刑案，由于案件涉及稅務(wù)專業(yè)性，也可能會(huì)協(xié)調(diào)稅務(wù)機(jī)關(guān)稅務(wù)稽查先行。
２００９年２月２８日《刑法修正案（七）》實(shí)施，修改后的《刑法》第二百零一條第四款，其中“補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，接受行政處罰，不予追究刑事責(zé)任”的規(guī)定，體現(xiàn)刑法旨在給予初犯納稅人改正錯(cuò)誤機(jī)會(huì)的“更人性化的保護(hù)”權(quán)利和保障國(guó)家稅收最大程度實(shí)現(xiàn)征收，因此對(duì)于初犯納稅人涉嫌逃避納稅罪的刑事案件，大多數(shù)情況下稅務(wù)稽查行政程序前置屬于應(yīng)然。
2010年5月7日《最高人民檢察院、公安部關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追除非訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定（二）》第五十七條“逃避繳納稅款，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴：（一）納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款，數(shù)額在五萬(wàn)元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，不補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的；”雖然同時(shí)也規(guī)定“納稅人在公安機(jī)關(guān)立案后再補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰的，不影響刑事責(zé)任的追究”，但由此可窺見(jiàn)，對(duì)逃避納稅罪的立案?jìng)刹?，司法?shí)務(wù)中稅務(wù)稽查行政程序前置較為普遍。
筆者實(shí)務(wù)接觸到的逃避納稅案件，均是稅務(wù)機(jī)關(guān)先行處理，即使有些案件公安機(jī)關(guān)已實(shí)際介入但也是局限在配合協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查取證。因此，實(shí)務(wù)中涉稅刑案中相當(dāng)一部分案件在司法流程前端是由稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查先行，然后再移送司法機(jī)關(guān)。
按照《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》第六十條規(guī)定，發(fā)現(xiàn)稅收違法行為涉嫌犯罪時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員應(yīng)填制《涉嫌犯罪案件移送書(shū)》，經(jīng)所屬稅務(wù)局局長(zhǎng)批準(zhǔn)后，依法移送公安機(jī)關(guān)，并附送以下資料：（一）《涉嫌犯罪案件情況的調(diào)查報(bào)告》；（二）《稅務(wù)處理決定書(shū)》、《稅務(wù)行政處罰決定書(shū)》的復(fù)制件；（三）涉嫌犯罪的主要證據(jù)材料復(fù)制件；（四）補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金、已受行政處罰情況明細(xì)表及憑據(jù)復(fù)制件。
因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)移送案件所附送的以上資料，是案件刑事訴訟活動(dòng)中偵查卷宗資料的重要組成部分。其中，《稅務(wù)處理決定書(shū)》《稅務(wù)行政處罰決定書(shū)》是反映稅務(wù)執(zhí)法的結(jié)論性文書(shū)，對(duì)整個(gè)涉稅刑事訴訟活動(dòng)影響巨大。
（三）司法實(shí)務(wù)中過(guò)度依賴稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)
在筆者經(jīng)辦的一些涉稅刑案中，深深地體會(huì)到整個(gè)司法流程包括偵查、審查起訴、審理，公檢法辦案部門(mén)對(duì)稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)是作為或者事實(shí)上是作為證據(jù)看待，而且?guī)缀跏沁^(guò)度依賴，甚至是天然的習(xí)慣性的直接采信。
筆者隨機(jī)查閱裁判文書(shū)網(wǎng)涉稅案件裁判文書(shū)，這種感覺(jué)也甚是強(qiáng)烈。比如汕頭馬云鶴案判決書(shū)摘錄：“9.汕頭市國(guó)稅局稽查局出具的關(guān)于愛(ài)多公司的調(diào)查報(bào)告、稅務(wù)稽查報(bào)告、稅務(wù)處理決定書(shū)及虛開(kāi)發(fā)票明細(xì)表，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)分別出具的關(guān)于各涉案開(kāi)票企業(yè)的《已證實(shí)虛開(kāi)發(fā)票通知單》、稅務(wù)協(xié)查回函、更正函、稅務(wù)稽查報(bào)告及稅務(wù)行政處罰決定書(shū)，證實(shí)愛(ài)多公司在2003年1月1日-2005年6月22日共接受17家企業(yè)84套進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，稅額合計(jì)57453546.51元；開(kāi)給7家企業(yè)12套銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，稅額合計(jì)322789.15元均屬虛開(kāi)。10.稅務(wù)主管機(jī)關(guān)出具的證明材料，證實(shí)2003年2月-2005年12月，愛(ài)多公司接受23家企業(yè)1830套虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票和虛開(kāi)給8家企業(yè)98套增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的情況。”。
類似馬云鶴案（注2）將稅務(wù)機(jī)關(guān)行政文書(shū)（包括稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)）作為證據(jù)使用并直接采信，在裁判文書(shū)網(wǎng)上這樣的涉稅案件裁判文書(shū)并不少見(jiàn)。筆者的一些同事曾長(zhǎng)期在經(jīng)偵部門(mén)工作，和他們交流偵查階段對(duì)涉稅刑事案件的處理，他們都毫不猶豫的說(shuō)自己都不懂財(cái)務(wù)稅務(wù)，當(dāng)然要按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的意見(jiàn)處理。筆者一位認(rèn)識(shí)的法官講，稅務(wù)機(jī)關(guān)移送的資料、工作底稿他根本就看不懂，前面的偵查、審查起訴部門(mén)都采信稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)，他不可能不采信稽查結(jié)論。
由此可見(jiàn)，在涉稅刑事案件司法流程中，稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)對(duì)司法各階段辦案人員影響巨大，司法人員過(guò)度依賴稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)，對(duì)涉案當(dāng)事人定罪量刑影響巨大，因此，筆者認(rèn)為探討稅務(wù)執(zhí)法文書(shū)在涉稅刑事案件的法律地位和作用有著非常必要的現(xiàn)實(shí)意義。
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