企業(yè)要想在市場競爭中立于不敗之地，所依靠的只能是源源不斷的收入，其他任何形式的現(xiàn)金流入對于企業(yè)來說都只是暫時的。為了拓展收入，企業(yè)必然開展多種形式的業(yè)務(wù)活動，運用靈活的促銷手段來達到目的。銷售折扣是指企業(yè)在產(chǎn)品(商品)銷售活動中，銷貨方給予購貨方價款上的優(yōu)惠。銷售折扣由于簡便易行、方法靈活，被企業(yè)大量應(yīng)用。它既是企業(yè)重要的營銷方式，又是實現(xiàn)現(xiàn)金流入的重大舉措，對企業(yè)的發(fā)展具有重要意義。對于銷售折扣的處理，準(zhǔn)則、制度雖然已經(jīng)作出相應(yīng)的規(guī)定，但是未提及與其相關(guān)聯(lián)的增值稅如何處理。
一、銷售折扣的含義、分類及特點
銷售折扣是指企業(yè)在產(chǎn)品(商品)銷售活動中，銷貨方給予購貨方價款上的優(yōu)惠。銷售折扣分為商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣。商業(yè)折扣是指為促進銷售而在商品標(biāo)價上給予的扣除，如為擴大銷路、增加銷量采用的銷量越多，價格越低的促銷策略，即所謂的“薄利多銷”?，F(xiàn)金折扣是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。通常表示為：2/10，1/20，n/30，即自成交之日起，10天內(nèi)付款，給予2%的現(xiàn)金折扣；20天內(nèi)付款，給予1%的折扣；超過 2O天則無折扣，30天內(nèi)必須還清。從本質(zhì)上講，上述兩種折扣都是企業(yè)為了擴大銷售，提早實現(xiàn)現(xiàn)金流入和獲取經(jīng)濟效益最大化，在價格上作出讓步的策略。但是由于商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣對銷售收入和增值稅的確認不同，因此在會計核算和納稅規(guī)范上存在著差異。
商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣的區(qū)別主要有以下幾點：
1. 目的不同
商業(yè)折扣是為促進銷售而給予的價格扣除。現(xiàn)金折扣是為了盡快回籠資金而發(fā)生的理財費用，是企業(yè)為了加速資金周轉(zhuǎn)的一種措施。
2. 發(fā)生折扣的時間不同
商業(yè)折扣在銷售時即已發(fā)生，而現(xiàn)金折扣在商品銷售后發(fā)生。
3. 賬務(wù)處理不同
商業(yè)折扣在銷售實現(xiàn)時，只要按扣除商業(yè)折扣后的凈額確認銷售收入即可，不須作賬務(wù)處理。而現(xiàn)金折扣可分別采用總價法、凈價法以及混合法進行。同時，對于折扣的金額，可調(diào)整收入或財務(wù)費用。調(diào)整收入是因為現(xiàn)金折扣的直接表現(xiàn)就是收入的增加或減少。調(diào)整財務(wù)費用是因為現(xiàn)金折扣是為鼓勵客戶早日付清貨款，即提早收回賣方信貸資金而發(fā)生的代價而不是收入的增減。
二、商業(yè)折扣中增值稅的會計處理
商業(yè)折扣是按標(biāo)價所打的折扣。企業(yè)在銷售產(chǎn)品或商品時，無論價目表上價格如何標(biāo)示，在對價格實行折扣時，對增值稅計算也按同樣的比例調(diào)減，按扣除折扣額的凈額，確定銷售收入和增值稅，即對銷售收入折扣，也對增值稅折扣，在會計核算上與一般銷售收入一致。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票問題的通知》(國稅函［2006］1279號)規(guī)定：“納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于購貨方在一定時期內(nèi)累計購買貨物達到一定數(shù)量，或者由于市場價格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應(yīng)的價格優(yōu)惠或補償?shù)日劭邸⒄圩屝袨?，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。”這一規(guī)定是對以前有關(guān)規(guī)定“如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額”(國稅發(fā)［1993］154號)政策的調(diào)整，但同時要求銷售方開局的紅字增值稅專用發(fā)票必須符合國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》(國稅發(fā)［2006］156號)和《關(guān)于修訂增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定的補充通知》(國稅發(fā)［2007］18號)的相關(guān)規(guī)定，即銷售方憑購貨方提供的“開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單”開具紅字增值稅專用發(fā)票，在防偽稅控系統(tǒng)中以銷項負數(shù)開具，紅字增值稅專用發(fā)票應(yīng)與“開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單”一一對應(yīng)。
在商業(yè)交易中，享受折扣的前提條件是購買方所購商品必須達到一定的數(shù)量金額要求，購買方可以一次性購物達到這種要求，也可以累計購物達到這種要求。一次性購物時，購銷雙方按照折扣后的凈額即實際價格反映。在累計購物時，當(dāng)每次購進的累計數(shù)達到折扣規(guī)模時，不僅本次購進的產(chǎn)品能享受折扣，以前購進的貨物同樣可以享受折扣。
例1：某批發(fā)企業(yè)為一般納稅人，為擴大產(chǎn)品銷售規(guī)模，決定采取打折的促銷策略。因此規(guī)定購買方在三個月內(nèi)若購滿1萬打產(chǎn)品，按原價九折計價，該產(chǎn)品原價為100元/打。
假設(shè)某公司在三個月內(nèi)分三次購進產(chǎn)品5 000打、4 000打、3 000打。由于第一、第二次購進產(chǎn)品的累計數(shù)量未達到1萬打，因此只能按原價計算貨款和增值稅，批發(fā)公司也只能按原價開具發(fā)票。在第三次購進產(chǎn)品時，由于該公司在限期內(nèi)累計購進產(chǎn)品的數(shù)量超過1萬打，因此，批發(fā)公司對該公司第三次購進的產(chǎn)品按90元/打計算貨款及增值稅，并根據(jù)該公司第一、二次購進的數(shù)量，給予105 300［(5000+4000)×117×0.1］的折扣退款。由于商業(yè)折扣在銷售實現(xiàn)時，只要按扣除商業(yè)折扣后的凈額確認銷售收入即可，因此不需要作賬務(wù)處理。
三、現(xiàn)金折扣中增值稅的會計處理
現(xiàn)金折扣是一種附有條件的讓利銷售方式。它是指銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時，為了鼓勵購貨方及早償還貨款，協(xié)議許諾給購貨方的一種折扣優(yōu)待。它涉及到現(xiàn)金折扣是對價款的折扣，還是對價稅總額的折扣。
(一)不影響增值稅的會計處理
例2：某企業(yè)為一般納稅人，售出一批產(chǎn)品，增值稅率 17%。售價10 000元，增值稅 1 700元［(10 000－1 000)×17%］。貨已發(fā)出，約定一個月后付款。付款條件為2/1O，1/20，n/30。
1.總價法
總價法是指將折扣前的成交額視作銷售額，“應(yīng)收賬款”賬戶按照此金額入賬。客戶按規(guī)定條件得到的現(xiàn)金折扣，視作其提前付款享有的經(jīng)濟優(yōu)惠，在利潤表中可列作財務(wù)費用或作為收入的減項(如個體戶會計視作收入的減項)。以下是處理方法：
(1)銷售成立時：
借：應(yīng)收賬款 11 700
貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1700
主營業(yè)務(wù)收入 10 000
(2)上述貨款如期收回時：
借：銀行存款 11 700
貸：應(yīng)收賬款 11 700
(3)若上述貨款按2%享受現(xiàn)金折扣，提前收回時：
借：銀行存款 11 466
財務(wù)費用 234
貸：應(yīng)收賬款 11 700
2.凈價法
凈價法是指將扣減現(xiàn)金折扣后的金額作為實際售價，據(jù)以記作應(yīng)收款項的入賬金額。這種方法是把客戶取得折扣視為正常現(xiàn)象，其認為一般客戶會提前付款，而將由于客戶超過折扣期限而多收入的金額，于收到賬款時入賬，沖減財務(wù)費用或作為收入的增加處理。以下是處理方法：
⑴銷售成立時：
借：應(yīng)收賬款 11 466
貸：主營業(yè)務(wù)收入 9 766
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1700
?、粕鲜鲐浛畎?nbsp;2%享受現(xiàn)金折扣，提前收回時：
借：銀行存款 11 466
貸：應(yīng)收賬款 11 466
?、侨羯鲜鲐浛钗聪硎艿浆F(xiàn)金折扣，如期收回時：
借：銀行存款 11 700
貸：應(yīng)收賬款 11 466
財務(wù)費用 234
(二)影響增值稅的會計處理
1.總價法
(1)銷售成立時：
借：應(yīng)收賬款 11 700
貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1700
主營業(yè)務(wù)收入 10 000
(2)上述貨款如期收回時：
借：銀行存款 11 700
貸：應(yīng)收賬款 11 700
(3)若上述貨款未享受到現(xiàn)金折扣，如期收回時：
借：銀行存款 11 466
財務(wù)費用 200
貸：應(yīng)收賬款 11 700
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 34(紅字)
2.凈價法
(1)銷售成立時：
借：應(yīng)收賬款 11 466
貸：主營業(yè)務(wù)收入 9 800
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1666
(2)上述貨款按2%享受現(xiàn)金折扣，提前收回時：
借：銀行存款 11 466
貸：應(yīng)收賬款 11 466
(3)若上述貨款未享受到現(xiàn)金折扣，如期收回時：
借：銀行存款 11 700
貸：應(yīng)收款項 11 466
財務(wù)費用 234
(三)兩種會計處理方法的剖析
對于現(xiàn)金折扣，采用總價法(不影響增值稅的會計處理)時，其核算時客戶少付的234元折扣全部作為本期的財務(wù)費用處理，“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”為1 700元。采用總價法(影響增值稅的會計處理)，其核算時將234元折扣分為兩部分，一部分銷售收入50 000元的2%即1 000元沖減財務(wù)費用，一部分增值稅1 700元的2%，即34元，用紅字沖減增值稅銷項稅額，從而“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額)為1 666元。
采用凈價法(不影響增值稅的會計處理)時，其核算時只對應(yīng)收款項的總額進行2%的折扣，不對應(yīng)交稅費進行折扣。采用凈價法(影響增值稅的會計處理)時，核算時對應(yīng)收款項的總額進行2%的折扣，同時對主營業(yè)務(wù)收入，應(yīng)交稅費進行2%的折扣。
現(xiàn)金折扣是為了盡快回籠資金而發(fā)生的理財費用，是企業(yè)加速資金周轉(zhuǎn)的一種措施。增值稅因收入的實現(xiàn)而發(fā)生，現(xiàn)金折扣與收入無關(guān)。《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》及《企業(yè)會計制度》規(guī)定：現(xiàn)金折扣的核算采用總價法，折扣的金額在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。也就是說，在確認銷售收入時不能確定相關(guān)的現(xiàn)金折扣，現(xiàn)金折扣是否發(fā)生視買方的付款情況而定。從這點出發(fā)，筆者認為正確的處理方法是總價法(不影響增值稅的會計處理)。
四、現(xiàn)金折扣轉(zhuǎn)換為商業(yè)折扣中增值稅的會計處理
商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣都是買賣雙方在商品購銷活動中，從維護自身利益出發(fā)進行討價還價的結(jié)果。因此，在現(xiàn)實經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動中，商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣會發(fā)生相互轉(zhuǎn)換的情況。
例3：某企業(yè)于2007年1月10日銷售商品一批，售價200 000元，稅率l7%，增值稅34 000元。銷貨合同規(guī)定，享受折扣條件的付款期限為：2/10，1/20，0.5/30。購貨方 2007年1月19日付款，應(yīng)享受現(xiàn)金折扣4 000元。銷售企業(yè)的會計處理如下：
1.銷售業(yè)務(wù)發(fā)生時：
借：應(yīng)收賬款 234 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 34 000
2.收到貨款時：
借：銀行存款 230 000
財務(wù)費用 4 000
貸：應(yīng)收賬款 234 000
如果合同條款規(guī)定：購貨方若在10天內(nèi)付款，可給予4 000元的優(yōu)惠并又規(guī)定若是在 l0天內(nèi)付清貨款，可按實際付款額開具增值稅專用發(fā)票。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》中規(guī)定的確認收入條件，該銷售收入是應(yīng)該確認的，但是否開230 000元價稅總額的增值稅發(fā)票則取決于購貨方的付款日期。嚴格地說，該銷售收入是現(xiàn)金折扣，但由于合同規(guī)定：銷售方在銷售時不確認收入，而在10天內(nèi)收到貨款，再按實際收款額開具增值稅專用發(fā)票。因此，賬務(wù)上就不反映折扣情況，這時的現(xiàn)金折扣就轉(zhuǎn)換為商業(yè)折扣。具體轉(zhuǎn)換過程：
1.發(fā)貨時，企業(yè)暫時不作會計分錄。
2.若在10天內(nèi)收到購貨方貨款，實收 230 000元，開具價稅總額230 000元的增值稅發(fā)票，按增值稅發(fā)票記賬聯(lián)，作以下會計分錄：
借：銀行存款 230 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 196 581.20
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 33 418.80
我國《增值稅暫行條例》第五條規(guī)定：在購貨方快速付款的情況下，銷貨方可少計增值稅銷項稅額。上例增值稅（34 000－33 418.80）元，則少交581.20元。這一做法，不僅會計核算清晰，而且還符合納稅規(guī)范。
五、視同銷售折扣行為中增值稅的會計處理
如果銷貨方在賒銷發(fā)生時就開出了增值稅發(fā)票，這樣就已經(jīng)確認了銷售收入，同時也確認了增值稅銷項稅額。但是，如果由于銷貨方的原因造成運輸途中的超合理損耗，或因商品質(zhì)量等問題，購貨方日后未給足價稅款(如只支付了價稅總額的 90%)，則銷貨方已經(jīng)登記入賬的增值稅銷項稅額是否能夠沖減呢? 這一問題可分為以下三種情形：
1. 銷貨方收到購貨方退回的先前開具的增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和稅款抵扣聯(lián)，或取得購買方所在地主管稅務(wù)機關(guān)開具的進貨退出或索取折讓證明單，在這種情況下可以將未收到的價稅總額的10%部分作為銷售折讓處理，重新按折讓后的貨款開具專用發(fā)票。分錄是：
1.當(dāng)時銷售商品時：
借：應(yīng)收賬款 117 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17 000
2.收到 90%的價稅款時：
借：銀行存款 105300
貸：應(yīng)收賬款 105 300
3.收到退回的發(fā)票，重新開具發(fā)票時，銷售收入是90 000元，增值稅銷項稅額15300元，會計分錄為：
借：主營業(yè)務(wù)收入 10 000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額)
1700
貸：應(yīng)收賬款 11 700
此筆銷售收入和增值稅銷項稅額調(diào)整后，就相當(dāng)于實現(xiàn)了一次含有商業(yè)折扣的銷售。這樣既規(guī)范了銷售收入，又規(guī)范了增值稅納稅管理。
2. 未取得購貨方退回的發(fā)票聯(lián)和稅款抵扣聯(lián)，未取得購貨方所在地主管稅務(wù)機關(guān)開具的證明單，則對于未收回的價稅總額的10%部分應(yīng)理解為銷貨方給購貨方的全部現(xiàn)金折扣，借記“財務(wù)費用”科目，或者理解為壞賬損失，借記“壞賬準(zhǔn)備”科目。這時的業(yè)務(wù)就屬于現(xiàn)金折扣業(yè)務(wù)。會計分錄是：
借：財務(wù)費用(壞賬準(zhǔn)備) 11700
貸：應(yīng)收賬款 11700
3. 如果由于銷貨方的原因造成運輸途中的超合理損耗，或因商品質(zhì)量等問題，經(jīng)雙方協(xié)商同意給購貨方4 000元的折扣，也應(yīng)屬于現(xiàn)金折扣，但不能對增值稅打折。 會計分錄是：
借：財務(wù)費用(壞賬準(zhǔn)備) 4 000
貸：應(yīng)收賬款 4 000
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