一、通過(guò)“遞延收益”科目核算政府補(bǔ)助 政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無(wú)償取得的貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。政府補(bǔ)助的主要形式有：財(cái)政撥款、政府貼息、稅收返還、無(wú)償劃撥非貨幣性資產(chǎn)（如行政劃撥土地使用權(quán)、天然起源的天然林等）。 ?。ㄒ唬┡c資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助的賬務(wù)處理 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》規(guī)定：企業(yè)收到或應(yīng)收的與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，借記“銀行存款”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記本科目。在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)分配遞延收益，借記本科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。 例1：2010年1月1日，甲企業(yè)收到政府財(cái)政撥款380萬(wàn)元，要求專門用于購(gòu)買大型科研設(shè)備1臺(tái)，另規(guī)定，財(cái)政撥款若有結(jié)余留歸企業(yè)自行支配。2010年2月10日，甲企業(yè)購(gòu)入大型科研設(shè)備1臺(tái)（直接交付使用），付款372萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用壽命為10年（凈殘值率5％）。甲企業(yè)有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下： 1.2010年1月1日收到政府財(cái)政撥款380萬(wàn)元時(shí)： 借：銀行存款 3800000 貸：遞延收益——財(cái)政撥款 3800000 2.2010年2月10日購(gòu)入設(shè)備時(shí)： 借：固定資產(chǎn) 3720000 貸：銀行存款 3720000 3.2010年3月31日，計(jì)提該設(shè)備折舊2.945萬(wàn)元，同時(shí)，分配遞延收益3.1萬(wàn)元： 借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出 29450 貸：累計(jì)折舊 29450 借：遞延收益——財(cái)政撥款 31000 貸：營(yíng)業(yè)外收入——政府補(bǔ)助 31000 其余各月計(jì)提折舊和分配遞延收益的會(huì)計(jì)分錄與此相同。 4.2010年6月30日，確定結(jié)余未用的財(cái)政撥款8萬(wàn)元留歸企業(yè)自行支配時(shí)： 借：遞延收益——財(cái)政撥款 80000 貸：營(yíng)業(yè)外收入——政府補(bǔ)助 80000 ?。ǘ┡c收益相關(guān)的政府補(bǔ)助的賬務(wù)處理 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》規(guī)定：與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間相關(guān)費(fèi)用或損失的，按收到或應(yīng)收的金額，借記“銀行存款”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記本科目。在發(fā)生相關(guān)費(fèi)用或損失的未來(lái)期間，按應(yīng)補(bǔ)償?shù)慕痤~，借記本科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，按收到或應(yīng)收的金額，借記“銀行存款”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。 例2：2009年1月1日，乙企業(yè)為建造一項(xiàng)環(huán)保工程向銀行取得2年期借款400萬(wàn)元，年利率為5.4％，一年付息一次；同時(shí)，乙企業(yè)向當(dāng)?shù)卣暾?qǐng)財(cái)政貼息得到批準(zhǔn)，實(shí)付利息全部由政府予以補(bǔ)助。2009年6月30日，該項(xiàng)環(huán)保工程完工，形成固定資產(chǎn)交付使用，預(yù)計(jì)使用壽命6年。另悉，由于乙企業(yè)建造環(huán)保工程達(dá)到政府預(yù)期效果，當(dāng)年乙企業(yè)上交給國(guó)家的所得稅140萬(wàn)元于2010年2月10全部返還到賬。乙企業(yè)有關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下： 1.2009年1月1日，乙企業(yè)取得2年期借款400萬(wàn)元時(shí)： 借：銀行存款 4000000 貸：長(zhǎng)期借款 4000000 2.2009年12月31日，乙企業(yè)計(jì)算應(yīng)付利息21.6萬(wàn)元21.6萬(wàn)元（400×5.4％）時(shí)： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 216000 貸：長(zhǎng)期借款 216000 3.2010年1月1日，乙企業(yè)實(shí)際收到政府財(cái)政貼息21.6萬(wàn)元，同時(shí)償付銀行利息21.6萬(wàn)元時(shí)： 借：銀行存款 216000 貸：遞延收益——財(cái)政貼息 216000 借：長(zhǎng)期借款 216000 貸：銀行存款 216000 2011年1月1日收到財(cái)政貼息和償付銀行利息的會(huì)計(jì)分錄與此相同。 4.2009年6月30日工程完工，固定資產(chǎn)交付使用，乙企業(yè)于2009年7月1日開(kāi)始分配遞延收益0.6萬(wàn)元（400×5.4％×2÷6÷12）： 借：遞延收益——財(cái)政貼息 6000 貸：營(yíng)業(yè)外收入——政府補(bǔ)助 6000 此后各月分配遞延收益的會(huì)計(jì)分錄與此相同。 5.2010年2月10日，乙企業(yè)收到先征后退的所得稅140萬(wàn)元確認(rèn)為政府補(bǔ)助時(shí)： 借：銀行存款 1400000 貸：營(yíng)業(yè)外收入——政府補(bǔ)助 1400000 二、通過(guò)“遞延收益”科目核算接受捐贈(zèng) 新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)接受捐贈(zèng)作出明確規(guī)定，但筆者認(rèn)為，接受捐贈(zèng)具有政府補(bǔ)助的特征，可以比照政府補(bǔ)助進(jìn)行賬務(wù)處理。 政府補(bǔ)助有兩個(gè)重要的特點(diǎn)：一是政府補(bǔ)助是無(wú)償、有條件的。政府并不因此而享有企業(yè)的所有權(quán)，企業(yè)未來(lái)也不需要提供服務(wù)、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)等方式來(lái)償還。而條件包括政策條件和使用條件。二是政府資本性投入不屬于政府補(bǔ)助范疇。由此可見(jiàn)，政府補(bǔ)助的實(shí)質(zhì)是政府向企業(yè)所作的一種捐贈(zèng)。接受捐贈(zèng)的企業(yè)設(shè)置“遞延收益”科目來(lái)核算政府補(bǔ)助。同理，企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)，也具有無(wú)償性的特點(diǎn)，因而也可類推政府補(bǔ)助通過(guò)“遞延收益”科目核算。我們還可以從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范“營(yíng)業(yè)外收入”明細(xì)科目的核算內(nèi)容得到啟發(fā)，即“營(yíng)業(yè)外收入——政府補(bǔ)助”和“營(yíng)業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得”這兩個(gè)明細(xì)科目有三個(gè)共同特點(diǎn)：都是偶發(fā)性的行為；都是“送來(lái)”的資產(chǎn)；都是“無(wú)償”的收益。可以看出，無(wú)論是政府補(bǔ)助還是捐贈(zèng)最終都?xì)w結(jié)為“營(yíng)業(yè)外”的收益，兩個(gè)明細(xì)科目均可通過(guò)“遞延收益”科目進(jìn)行核算。 例3：洪達(dá)工廠2010年3月15日接受卓遠(yuǎn)公司捐贈(zèng)材料一批，取得專用發(fā)票等憑據(jù)，材料的價(jià)款80000元，增值稅13600元。材料直接運(yùn)送到洪達(dá)工廠。稅務(wù)部門核定，將材料價(jià)值93600元列作當(dāng)期納稅所得。洪達(dá)工廠材料核算按實(shí)際成本計(jì)價(jià)，有關(guān)賬務(wù)處理如下： 1.2010年3月15日，洪達(dá)工廠接受捐贈(zèng)的材料時(shí)： 借：原材料 80000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13600 貸：遞延收益——接受捐贈(zèng) 93600 2.2010年12月31日，稅務(wù)局認(rèn)定，上述接受捐贈(zèng)材料的價(jià)值全部列作當(dāng)年納稅所得，一次計(jì)交所得稅。會(huì)計(jì)處理為： 借：遞延收益——接受捐贈(zèng) 93600 貸：營(yíng)業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得 93600 3.2010年12月31日，洪達(dá)工廠結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)外收入時(shí)（假定沒(méi)有其他營(yíng)業(yè)外收入）： 借：營(yíng)業(yè)外收入 93600 貸：本年利潤(rùn) 93600 通過(guò)以上處理，洪達(dá)工廠將93600元計(jì)入了企業(yè)利潤(rùn)總額之中，構(gòu)成了當(dāng)期納稅所得，進(jìn)而可同其他納稅所得一起計(jì)交所得稅，企業(yè)不需要進(jìn)行其他納稅調(diào)整的賬務(wù)處理。 例4：丙企業(yè)接受方洋公司捐贈(zèng)新設(shè)備一臺(tái)，根據(jù)捐贈(zèng)固定資產(chǎn)的憑據(jù)、支付的相關(guān)稅費(fèi)等資料，該設(shè)備價(jià)款10萬(wàn)元，增值稅1.7萬(wàn)元。稅務(wù)機(jī)關(guān)核定，該受贈(zèng)設(shè)備分3年平均確認(rèn)納稅所得，計(jì)交所得稅。 1.丙企業(yè)接受捐贈(zèng)的設(shè)備時(shí)： 借：固定資產(chǎn) 100000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17000 貸：遞延收益——接受捐贈(zèng) 117000 2.丙企業(yè)各年年末結(jié)轉(zhuǎn)捐贈(zèng)收入3.9萬(wàn)元時(shí)： 借：遞延收益——接受捐贈(zèng) 39000 貸：營(yíng)業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得 39000 通過(guò)以上處理，丙企業(yè)各年年末再將“營(yíng)業(yè)外收入”轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”，就可以和其他利潤(rùn)一起計(jì)算交納所得稅。需要說(shuō)明的是，若接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)沒(méi)有取得相應(yīng)憑證，應(yīng)合理估價(jià)入賬，其增值稅額可按捐出方確定數(shù)額人賬；若接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)運(yùn)回時(shí)發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)等，貸記“銀行存款”科目。 三、通過(guò)“遞延收益”科目核算售后租回 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》第三十一條規(guī)定：“售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整”。第三十二條規(guī)定：“售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法進(jìn)行分?jǐn)?，作為租金費(fèi)用的調(diào)整。但是，有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益”。 例5：丁公司以45萬(wàn)元的價(jià)格將賬面價(jià)值為38萬(wàn)元的設(shè)備賣給了長(zhǎng)城機(jī)械廠后又租回8年，每年支付租賃費(fèi)6萬(wàn)元。丁公司認(rèn)定該項(xiàng)租賃為“融資租賃”，有關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下： 1.丁公司出售設(shè)備時(shí)： 借：銀行存款 450000 貸：固定資產(chǎn)清理 380000 遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益——融資租賃 70000 2.丁公司每年支付租賃費(fèi)6萬(wàn)元時(shí)： 借：制造費(fèi)用——租賃費(fèi) 60000 貸：銀行存款 60000 3.丁公司各期分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益0.875萬(wàn)元（7÷8）時(shí)： 借：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益——融資租賃 8750 貸：制造費(fèi)用——折舊費(fèi) 8750 需要說(shuō)明兩點(diǎn)： 1.假如上述租賃為廠房租賃，未按公允價(jià)值達(dá)成，但認(rèn)定為“經(jīng)營(yíng)租賃”，租期3年，每年支付租賃費(fèi)2萬(wàn)元，則上述會(huì)計(jì)分錄（1）應(yīng)貸記“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益——經(jīng)營(yíng)租賃”科目，會(huì)計(jì)分錄（2）的金額改為2萬(wàn)元，會(huì)計(jì)分錄（3）應(yīng)作如下改變： 借：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益——經(jīng)營(yíng)租賃 23333 貸：制造費(fèi)用——租賃費(fèi) 23333 2.假如上述廠房租賃按公允價(jià)值達(dá)成，按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，丁公司“售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益”。丁公司出售廠房時(shí)應(yīng)做如下會(huì)計(jì)分錄： 借：銀行存款 450000 貸：固定資產(chǎn)清理 380000 營(yíng)業(yè)外收入 70000 此外，上述會(huì)計(jì)分錄（2）的金額改為2萬(wàn)元，會(huì)計(jì)分錄（3）取消。 |
聯(lián)系客服
