不少國家除了一般加速折舊外，還規(guī)定了一些特別加速折舊，可以用于相對節(jié)稅的特別折舊主要的有以下一些：
1．初始折舊與“第1年折舊”
初始折舊是指允許納稅人在購置固定資產(chǎn)的第1年度，在一般折舊的基礎(chǔ)上，增加折舊的稅收優(yōu)惠。對固定資產(chǎn)給予初始折舊優(yōu)惠的國家，對折舊第1年的一般折舊與初始折舊，往往不再加以區(qū)分，而把第1年的包括一般折舊和初始折舊在內(nèi)的折舊稱為“第1年折舊”。
購置固定資產(chǎn)的第1年增加折舊，可以把原來在以后年度扣除的一定折舊費提前到購置當年扣除，減少購置當年的應(yīng)納稅額。由于貨幣的時間價值，資產(chǎn)購置當年增加的現(xiàn)金流量可以在以后各年產(chǎn)生收益，相對地節(jié)減稅收。
比如，法國的研究用建筑、防治污染建筑和設(shè)備等，在第1年度可按原始成本的50％計提“第1年折舊”；挪威對投資于北挪威某些地區(qū)的固定資產(chǎn)，第1年允許按原始成本的40％計提“第1年折舊”；奧地利防治環(huán)境污染的固定資產(chǎn)在第1年可按原始成本的80％計提“第1年折舊”，生產(chǎn)能源、利用太陽能設(shè)備可按原始成本的60％計提“第1年折舊”；日本科技園區(qū)高科技企業(yè)使用的工業(yè)器械的“第1年折舊”為30％，沖繩自由貿(mào)易區(qū)價值超過1500萬日元的機器設(shè)備的“第1年折舊”為50％，工廠建
筑的“第1年折舊”為25％。
[案例6-27]
某企業(yè)固定資產(chǎn)原始成本為1 000萬元，殘值為50萬元，使用年限為5年。該企業(yè)的目標資金收益率為10％，每年有足夠的所得，企業(yè)所得稅稅率為35％，正常折舊率為40％。該企業(yè)采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法，并享有60％的“第1年折舊”稅收優(yōu)惠，相對單采用雙倍余額遞減法來說，可間接節(jié)減的稅收計算如下：
(1)各年度折舊額和在不考慮貨幣時間價值情況下減少或增加的應(yīng)納稅額如表6-27所示。
表6-27 各年度折舊額和不考慮時間價值的應(yīng)納稅額
單位：萬元
年度 折舊率 優(yōu)惠折舊扣除 折舊率 一般折舊扣除 減少或增加應(yīng)納稅額
0 0
1 60％ 600 40％ 400 -200×35％＝一70．0
2 40％ 160 40％ 240 十80×33％＝十28．0
3 40％ 96 40％ 144 十48×35％＝十16．8
4 47 83 十36×35％＝十12．6
5 47 83 十36×35％＝十12．6
合計 950 950 0．0
(2)把減少或增加的應(yīng)納稅額按目標資金收益率折算成現(xiàn)值T：
?。裕揭唬罚埃笆玻福埃保保保叮福ǎ保保?＋１２．６／（１．１）3＋１２．６／（１．１）4－７０．０十２５．５十１３．９十９．５十８．６＝一１２．５（萬元）
從案例的計算結(jié)果看出，采用雙倍余額遞減法并享有60％的“第1年折舊”，可以在增添固定資產(chǎn)的第1年扣除更多的費用，由于貨幣的時間價值，可以間接節(jié)減稅收12．5萬元。
2．初期折舊
初期折舊是指允許納稅人在購置固定資產(chǎn)的頭若干年，在一般折舊的基礎(chǔ)上，增加折舊的稅收優(yōu)惠。購置固定資產(chǎn)的頭若干年增加折舊，可以把原來在以后年度扣除的一定費用提前到購置后的頭幾年扣除，以減少購置后頭幾年的應(yīng)納稅額，由于貨幣的時間價值，資產(chǎn)購置后頭幾年增加的現(xiàn)金流量可以在以后各年產(chǎn)生收益，相對地節(jié)減稅收。
比如，日本工商企業(yè)為執(zhí)行中小企業(yè)合理化計劃、紡織業(yè)結(jié)構(gòu)改進計劃、中小企業(yè)結(jié)構(gòu)改進計劃而購置的機器，在頭5年里，除可計提一般折舊外，還可增提27％或24％的折舊；使用期限在45年以上的合格資產(chǎn)在頭5年里可增提65％的折舊，都會使合格建筑在頭5年里可增提30％的折舊。
[案例6-28]
某企業(yè)固定資產(chǎn)原始成本、殘值、使用年限如案例6-27。該企業(yè)的目標資金收益率為10％，每年有足夠的所得，企業(yè)所得稅稅率為35％。該企業(yè)采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法折舊，享有在頭3年可增提20％折舊的稅收優(yōu)惠，相對單采用雙倍余額遞減法來說，可相對節(jié)減的稅收如下：
(1)各年度折舊額和不考慮貨幣時間價值情況下減少或增加的應(yīng)納稅額如表6-28所示。
表6-28 各年度折舊額和不考慮時間價值的應(yīng)納稅額
單位：萬元
年度 折舊率 優(yōu)惠折舊扣除 折舊率 一般折舊扣除 減少或增加應(yīng)納稅額
0 0
1 48％ 480．0 40％ 400 一80.0×35％＝一28．0
2 48％ 249．7 40％ 240 -9.7×35％＝一3．4
3 48％ 129．8 40％ 144 十14．2×35％＝十5.0
4 45．3 83 十37．7×35％＝十13．2
5 45．2 83 十37．8×35％＝十13．2
合計 950 950 0．0
法 48％＝40％× (1十20％)
(2)把減少或增加的應(yīng)納稅額按目標資金收益率折算成現(xiàn)值T：
?。裕剑玻福埃常矗保保担埃ǎ保保?＋１３．２／（１．１）3＋１３．２／（１．１）4－２８．０－３．１十４．１十９．９十９．０＝－８．１（萬元）
從案例的計算結(jié)果看出，該企業(yè)采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法折舊，享有在頭3年可增提20％折舊的稅收優(yōu)惠，相對單采用雙倍余額遞減法來說，可以在增添固定資產(chǎn)的頭2年少扣除更多的折舊費，由于貨幣的時間價值，可間接節(jié)減稅收8．1萬元。
3．縮短折舊年限
允許納稅人縮短其合格固定資產(chǎn)折舊年限的稅收優(yōu)惠。縮短折舊年限，相當于把原來在以后年度扣除的費用提前扣除，減少納稅人前期稅收，增加納稅人前期現(xiàn)金流量，間接節(jié)減稅收。比如，芬蘭防治環(huán)境污染的機器、設(shè)備及建筑，其折舊期可縮短至4年；日本按照“國際旅館促進法”設(shè)立的國際旅館的折舊年限最短可縮至原使用年限的78％。
[案例6-29]
某企業(yè)固定資產(chǎn)原始成本、殘值如案例6-27。采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法折舊，享有折舊期從5年縮短至4年的稅收優(yōu)惠。該企業(yè)的目標資金收益率為10％，每年有足夠的所得，企業(yè)所得稅稅率為35％。該企業(yè)相對無縮短折舊年限稅收優(yōu)惠來說，可相對節(jié)減的稅收計算如下：
(1)各年度折舊額和不考慮貨幣時間價值情況下減少或增加的應(yīng)納稅額如表6-29所示。
表6-29 各年度折舊額和應(yīng)納稅額 單位：萬元
年度 折舊率 優(yōu)惠折舊扣除 折舊率 一般折舊扣除 減少或增加應(yīng)納稅額
0 0
1 48％ 400 40％ 400 0×35％＝0
2 48％ 240 40％ 240 0×35％＝0
3 48％ 155 40％ 144 -11×35％＝一3．85
4 155 83 -72×35％＝一25．20
5 0 83 十83×35％＝十29．05
合計 發(fā) 950 950 0．0
注48％＝40％×(1+1/5)
(2)把減少或增加的應(yīng)納稅額按目標資金收益率折算成現(xiàn)值了：
Ｔ＝－３．８５－２５．２０／１．１＋２９．０５／（１．１）2＝－３．８５－２２．９１＋２４．０１＝－２．７５（萬元）
計算結(jié)果表明，盡管納稅人納稅總額沒有減少，但由于縮短折舊年限，相當于把原來在后兩個年度扣除的費用提前扣除，減少納稅人前期稅收，增加納稅人前期現(xiàn)金流量，相對節(jié)減了稅收2．75萬元。
4．額外折舊
額外折舊是指在折舊總額不變的條件下，允許納稅人對其固定資產(chǎn)每期在一般折舊的基礎(chǔ)上，增加折舊的稅收優(yōu)惠。對于采用直線法的固定資產(chǎn)，額外折舊往往相當于縮短折舊年限；對于采用余額遞減法的固定資產(chǎn)，額外折舊往往相當于初期折舊優(yōu)惠。
比如，法國規(guī)定合格的、使用期限在10年以上、采用余額遞減法的固定資產(chǎn)，10年內(nèi)可在一般折舊基礎(chǔ)上增提折舊42％，以后年度每年增提4％；對節(jié)約能源或節(jié)省原材料、采用余額遞減法的設(shè)備，使用年限3-4年的固定資產(chǎn)，系數(shù)可從1．5增為2.0，使用年限5-6年的固定資產(chǎn)，系數(shù)可從2．0增至2．5，使用年限6年以上的固定資產(chǎn)，系數(shù)可從2．5增為3．0。又如，韓國鋼鐵、機械、電子、造船、航空、揮發(fā)油分餾工業(yè)等關(guān)鍵工業(yè)使用的固定資產(chǎn)、外國投資企業(yè)固定資產(chǎn)中外國人的投資部分，可增
提100％的折舊；中小企業(yè)、采礦業(yè)使用的固定資產(chǎn)，可增提50％一100％的折舊；新創(chuàng)辦的合格新技術(shù)企業(yè)使用的固定資產(chǎn)，可增提50％的折舊。
[案例6-30]
某企業(yè)固定資產(chǎn)原始成本、殘值、使用年限如案例6-27。采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法折舊，享有在頭2年可增提40％折舊、以后年度可增提1O％折舊的稅收優(yōu)惠。該企業(yè)的目標資金收益率為10％，每年有足夠的所得，企業(yè)所得稅稅率為35％。該企業(yè)相對無額外折舊稅收優(yōu)惠來說，可相對節(jié)減的稅收計算如下：
(1)各年度折舊額和不考慮貨幣時間價值情況下減少或增加的應(yīng)納稅額如表6-30所示。
表6-30 各年度折舊額和應(yīng)納稅額 單位：萬元
年度 折舊率 優(yōu)惠折舊扣除 折舊率 一般折舊扣除 減少或增加應(yīng)納稅額
0 0
1 56％ 560．0 40％ 400 一160．0×35％＝－56．0
2 56％ 246．4 40％ 240 -6．4×35％＝－2．2
3 44％ 85．2 40％ 144 十58．8×35％＝十20．6
4 29．2 83 十53．8×35％＝十18．8
5 29．2 83 十53．8×35％＝十18．8
合計 950 950 0．0
缽 56％＝40％× (1十40％)
44％＝40％× (1十10％)
(2)把減少或增加的應(yīng)納稅額按目標資金收益率折算成現(xiàn)值T：
Ｔ＝一５６．０－２．２／１．１＋２０．６／（１．１）2＋１８．８／（１．１）3＋１８．８／（１．１）4＝一５６．０－２．０十１７．０十１４．１十１２．８＝－１４．１（萬元）
從案例的計算結(jié)果看出，該企業(yè)采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法折舊，享有在頭2年可增提40％折舊、以后年度可增提10％折舊的稅收優(yōu)惠，相對單采用雙倍余額遞減法來說，可以在增添固定資產(chǎn)的頭2年扣除更多的折舊，由于貨幣的時間價值，可相對節(jié)減稅收14．1萬元。
5，預(yù)提折舊
預(yù)提折舊是指允許納稅人對其尚未完工或未交付使用的固定資產(chǎn)，預(yù)先計提折舊的稅收優(yōu)惠。預(yù)先折舊把固定資產(chǎn)的整個折舊期限提前，提前扣除納稅人費用，增加了納稅人的前期現(xiàn)金流量，可以相對節(jié)減稅收。比如，丹麥對有明確的制造計劃或購買程序、完工或運送期限為1-4年、總成本超過70萬丹麥克朗的機器、設(shè)備和建筑，允許預(yù)先折舊。
[案例6-31]
某企業(yè)某年購置固定資產(chǎn)，3年后交付使用。該固定資產(chǎn)原始成本為1 000萬元，預(yù)計殘值為50萬元，使用年限為5年，投入使用后將采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法折舊。該資產(chǎn)享有可預(yù)先折舊的稅收優(yōu)惠。該企業(yè)的目標資金收益率為10％，每年有足夠的所得，企業(yè)所得稅稅率為35％。該企業(yè)相對無預(yù)先折舊稅收優(yōu)惠來說，可相對節(jié)減的稅收計算如下：
(1)各年度折舊額和不考慮貨幣時間價值情況下減少或增加的
應(yīng)納稅額如表6-31所示。
表6-31 各年度折舊頤和應(yīng)納稅額
單位：萬元
年度 折舊率 預(yù)先折舊扣除 折舊率 一般折舊扣除 減少或增加應(yīng)納稅額
前3 0
前2 40％ 400 -400×35％＝-140．00
前1 40％ 240 -240．0×35％＝-84．00
0 40％ 144 -144×35％＝-50．40
1 83 40％ 400 十317×35％＝十110．95
2 83 40％ 240 十157×35％＝十54．95
3 40％ 144 十144×35％＝十50．40
4 83 十83×35％＝十29．05
5 83 十83×35％＝十29．05
合計 950 950 0．0
(2)把減少或增加的應(yīng)納稅額按目標資金收益率折算成現(xiàn)值T：
前3年末的現(xiàn)值(T)＝－１４０．００－８４．００／１．１＋５０．４０／（１．１）2＋１１０．９５／（１．１）3＋５４．９５／（１．１）4＋５０．４０／（１．１）5＋２９．０５／（１．１）6＋２９．０５／（１．１）7＝－１４０．００－７６．３６－４１．６５十８３．３６十３７．５３十３１．２９十１６．４０十１４．９１＝－７４．５２（萬元）
從案例的計算結(jié)果看到，如果其他條件不變，在8年這段時期，由于允許納稅人提前3年計提折舊，在考慮貨幣時間價值的情況下，可以相對節(jié)減稅收74．52萬元。
6．一次折舊
一次折舊也稱為100％扣除、一次性扣除，是指允許納稅人將購置固定資產(chǎn)的資本性支出作為費用，在購置當年一次性扣除的稅收優(yōu)惠。一次折舊把應(yīng)由以后各年度計提的折舊都提前到固定資產(chǎn)購置當年提取，可以大大減少購置當年的應(yīng)納稅額，由于貨幣的時間價值，資產(chǎn)購置當年增加的現(xiàn)金流量可以在以后各年產(chǎn)生收益，相對地節(jié)減了稅收。比如，英國對合格的科研支出等；日本對采礦用的特殊升降機、排氣設(shè)備等都允許選擇一次折舊方式。
[案例6-32]
某企業(yè)某年購置固定資產(chǎn)，原始成本為1000萬元，預(yù)計殘值為50萬元，使用年限為5年，該類資產(chǎn)投入使用后可采用按后2年余額平均分攤的雙倍余額遞減法折舊，也可以一次折舊。該企業(yè)的目標資金收益率為10％，每年有足夠的所得，企業(yè)所得稅稅率為35％。該企業(yè)相對一般折舊來說，可相對節(jié)減的稅收計算如下：
(1)各年度折舊額和不考慮貨幣時間價值情況下減少或增加的應(yīng)納稅額如表6-32所示。
表6-32 各年度折舊額和應(yīng)納稅額 單位：萬元
年度 折舊率 一次折舊扣除 折舊率 一般折舊扣除 減少或增加應(yīng)納稅額
0 0
1 100％ 950 40％ 400 -550×35％=-192．5
2 40％ 240 十240×35％=十84．0
3 40％ 144 十144×35％＝十50．4
4 83 十83×35％=十29．05
5 83 十83×35％=十29．05
合計 950 950 0．0
(2)把減少或增加的應(yīng)納稅額按目標資金收益率折算成現(xiàn)值T：
Ｔ＝－１９２．５＋８４．０／１．１＋５０．４／（１．１）2＋２９．０５／（１．１）3＋２９．０５／（１．１）4＝－１９２．５十７６．４十４１．７十２１．８十１９．８＝－３２．８（萬元）
案例的計算結(jié)果表明，盡管納稅人納稅總額沒有減少，但由于允許納稅人把應(yīng)由以后各年度計提的折舊都提前到固定資產(chǎn)購置當年提取，大大減少了納稅人購置當年的應(yīng)納稅額。由于貨幣的時間價值，資產(chǎn)購置當年增加的現(xiàn)金流量在以后各年產(chǎn)生收益。在考慮貨幣時間價值的情況下，可以相對節(jié)減稅收32．8萬元。
