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固定資產(chǎn)加速折舊對(duì)遞延所得稅和應(yīng)交所得稅的影響

彭懷文

案例：甲企業(yè)2019年6月購置一臺(tái)生產(chǎn)設(shè)備并投入使用，不含稅價(jià)500萬元，價(jià)稅合計(jì)565萬元。

假定甲企業(yè)在2021年6月將該設(shè)備處置出售，不含稅售價(jià)為280萬元。

假設(shè)情形：

1、由于該設(shè)備滿足稅法規(guī)定的一次性扣除條件，甲企業(yè)2019年度決定選擇適用，會(huì)計(jì)上按照5年折舊，采用年限平均法，預(yù)計(jì)凈殘值為0。

2、由于該設(shè)備不滿足稅法規(guī)定的加速折舊扣除條件，甲企業(yè)不能適用加速折舊的稅收政策，該設(shè)備稅法規(guī)定的最低折舊年限為10年；甲企業(yè)會(huì)計(jì)上按照5年折舊，采用年限平均法，預(yù)計(jì)凈殘值為0。

分別對(duì)上述兩種假設(shè)情形下，甲企業(yè)的遞延所得稅確認(rèn)和應(yīng)交所得稅做出分析。

簡單而通俗的理解，"遞延所得稅資產(chǎn)"屬于"資產(chǎn)"，與"應(yīng)收賬款"、"其他應(yīng)收款"等性質(zhì)一樣，屬于企業(yè)先把錢支付出去（先交稅），企業(yè)屬于"債權(quán)人"（可以把稅務(wù)局想象為"債務(wù)人"）。同樣道理，"遞延所得稅負(fù)債"，企業(yè)屬于"債務(wù)人"（同樣的，可以把稅務(wù)局想象為"債權(quán)人"）。

當(dāng)企業(yè)選擇適用加速折舊稅收優(yōu)惠政策時(shí)，由于可以提前稅前扣除或稅前扣除折舊額大于會(huì)計(jì)計(jì)提額，導(dǎo)致企業(yè)前期是少交稅，相當(dāng)于企業(yè)是暫時(shí)欠債方，因此企業(yè)應(yīng)該確認(rèn)的是"遞延所得稅負(fù)債"。

同樣道理，如果企業(yè)會(huì)計(jì)折舊采用加速折舊（縮短折舊年限也是一種加速折舊的方式），導(dǎo)致會(huì)計(jì)折舊額大于稅收折舊額，需要在當(dāng)期進(jìn)行納稅調(diào)整，會(huì)計(jì)核算上確認(rèn)"遞延所得稅資產(chǎn)"。

一、稅前扣除采取加速折舊的情形

（一）2019年度的財(cái)稅處理

甲企業(yè)2019年度采取一次性扣除時(shí)，該設(shè)備500萬元可以一次性作為折舊進(jìn)行扣除。

1、會(huì)計(jì)折舊=500*6/(12*5)=50萬元。

2、折舊的稅會(huì)差異=500萬元-50萬元=450萬元

3、應(yīng)確認(rèn)的"遞延所得稅負(fù)債"=450萬元*25%=112.50萬元

借：所得稅費(fèi)用 112.50萬元

貸：遞延所得稅負(fù)債 112.50萬

4、納稅調(diào)整：填寫《A105080資產(chǎn)折舊、攤銷及納稅調(diào)整明細(xì)表》，如表-1：

（二）2020年度的財(cái)稅處理

1、會(huì)計(jì)折舊=500/5=100萬元；稅務(wù)折舊額=0元。

2、折舊的稅會(huì)差異=0萬元-100萬元=-100萬元

3、由于稅會(huì)差異減少，應(yīng)沖銷前期確認(rèn)的"遞延所得稅負(fù)債"=100萬元*25%=25萬元

借：遞延所得稅負(fù)債 25萬

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交企業(yè)所得稅 25萬元

（說明：前期少交的稅，后期需要補(bǔ)繳上，此乃是"還債"）

4、納稅調(diào)整：填寫《A105080資產(chǎn)折舊、攤銷及納稅調(diào)整明細(xì)表》，如表-2：

（三）2021年度的財(cái)稅處理

1、會(huì)計(jì)折舊=500*6/(12*5)=50萬元；稅務(wù)折舊額=0元。

2、固定資產(chǎn)處置出售的會(huì)計(jì)處理：

（1）轉(zhuǎn)入清理：

借：固定資產(chǎn)清理 300萬元

累計(jì)折舊 200萬元

貸：固定資產(chǎn) 500萬元

（2）出售：

借：銀行存款 316.4萬元（280萬元*113%）

貸：固定資產(chǎn)清理 280萬元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 36.4萬元

（3）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)處置損益

借：資產(chǎn)處置損益 20萬元

貸：固定資產(chǎn)清理 20萬元

3、固定資產(chǎn)處置出售后，會(huì)計(jì)賬面不再確認(rèn)該資產(chǎn)的折舊，也就是會(huì)計(jì)折舊額變?yōu)?元，前期折舊導(dǎo)致的稅會(huì)差異在此時(shí)得到彌合，不再有差異，因此前期確認(rèn)的遞延所得稅應(yīng)該全部予以沖銷。

遞延所得稅負(fù)債余額=112.5萬元-25萬元=87.5萬元，或（450萬元-100萬元）*25%。

借：遞延所得稅負(fù)債 87.5萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 87.50萬元

說明：沖銷前期確認(rèn)的"遞延所得稅負(fù)債"，會(huì)導(dǎo)致當(dāng)期多交所得稅。

4、納稅調(diào)整：

（1）填寫《A105080資產(chǎn)折舊、攤銷及納稅調(diào)整明細(xì)表》，如表-3：