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　房地產(chǎn)企業(yè)在辦理土地增值稅清算時，已發(fā)生的利息支出可選擇按比例扣除或是據(jù)實扣除。筆者提醒選擇據(jù)實扣除的納稅人，在處理時要注意以下要點。

      目前很多房地產(chǎn)企業(yè)融資渠道廣，除了銀行貸款外，還可以向國內(nèi)非金融機構(gòu)或個人借款、向境外機構(gòu)或個人借款。從社會非金融機構(gòu)獲得的借款，其支付的利息無法取得金融機構(gòu)證明，盡管企業(yè)可以取得資金提供者所在地稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票，但也不能據(jù)實扣除。

　　值得關(guān)注的是，對統(tǒng)借統(tǒng)還發(fā)生的利息支出能否據(jù)實扣除，現(xiàn)行政策規(guī)定并不明確。2013年5月，國家稅務(wù)總局官網(wǎng)對納稅人咨詢的該問題，答復(fù)可以據(jù)實扣除。部分地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)對此問題作了明確，比如《青島市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算有關(guān)業(yè)務(wù)問題問答〉的通知》（青地稅函〔2009〕47號）規(guī)定，企業(yè)集團或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機構(gòu)借款，分攤給集團內(nèi)部其他成員企業(yè)使用，且收取的利息不高于支付給金融機構(gòu)的借款利率水平的，可以憑借入方出具的金融機構(gòu)借款證明和集團內(nèi)部分配使用決定，在使用借款的企業(yè)間合理分攤利息費用，據(jù)實扣除。

　　另外，對委托貸款中，通過金融機構(gòu)支付給委托人的利息費用是否可以據(jù)實扣除的問題，實務(wù)中也存在很大爭議。多數(shù)人認為，委托貸款不屬于銀行借款，支付的利息費用不能據(jù)實稅前扣除。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第三條規(guī)定，財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。同期同類貸款利率指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率，既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。

　　依據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，銀行罰息屬于納稅人按照經(jīng)濟合同規(guī)定支付的違約金，不屬于行政罰款，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。但土地增值稅稅前扣除的處理與之截然不同。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）第八條第二款的規(guī)定，對于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。

　　分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，其取得的一般性貸款的利息支出應(yīng)按照項目合理分攤。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤的，其利息支出不得單獨計算，而應(yīng)并入房地產(chǎn)開發(fā)費用中計算扣除。這種情況下，房地產(chǎn)開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)計算扣除，具體比例由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。

　　房地產(chǎn)企業(yè)如何按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目，即按照清算單位合理分攤利息支出？目前土地增值稅政策中并未明確。參照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）的規(guī)定，借款費用屬于不同土地增值稅清算單位共同負擔(dān)的，按直接成本法或按預(yù)算造價法進行分配。

　　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的利息支出，一部分計入房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品的開發(fā)成本，即資本化；一部分計入期間費用，即費用化。土地增值稅據(jù)實扣除的利息支出，僅指開發(fā)期間所發(fā)生的應(yīng)當(dāng)資本化的利息支出。稅法與企業(yè)會計準則對房地產(chǎn)開發(fā)借款費用資本化停止時間的規(guī)定趨于一致，基本界定為達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)。需要注意的是，房地產(chǎn)企業(yè)在房屋未完工之前進行的預(yù)售，不屬于企業(yè)會計準則和稅法上所說的可銷售狀態(tài)。

　　此外，有些地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)對時間節(jié)點會有特殊規(guī)定。舉例來說，大連市稅務(wù)機關(guān)曾于2014年發(fā)布公告，規(guī)定可據(jù)實扣除利息的終止時間，為企業(yè)按規(guī)定首次開始清算的上個月。

　　實務(wù)中，有的納稅人將向金融機構(gòu)的借款用于投資或拆借給其他單位使用。根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，資本化期間內(nèi)，專門借款閑置資金產(chǎn)生的利息或投資收入應(yīng)當(dāng)沖減財務(wù)費用。企業(yè)選擇據(jù)實扣除，允許其稅前扣除的利息支出僅限于用于該項目的利息支出。如果企業(yè)將借款用于投資或挪作他用，相應(yīng)支付給金融機構(gòu)的利息支出不允許在土地增值稅稅前扣除。