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本文只針對(duì)商業(yè)銀行辦理票據(jù)貼現(xiàn)與轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，取得的貼現(xiàn)利息涉及增值稅和企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理進(jìn)行以下簡(jiǎn)要的敘述和淺析。 01、商業(yè)匯票基本規(guī)定 《中華人民共和國(guó)票據(jù)法》第十九條規(guī)定，匯票是出票人簽發(fā)的，委托付款人在見(jiàn)票時(shí)或者在指定日期無(wú)條件支付確定的金額給收款人或者持票人的票據(jù)。匯票分為銀行匯票和商業(yè)匯票。 為了規(guī)范商業(yè)匯票承兌、貼現(xiàn)與再貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，中國(guó)人民銀行、中國(guó)銀保監(jiān)會(huì)根據(jù)《中華人民共和國(guó)票據(jù)法》、《中華人民共和國(guó)中國(guó)人民銀行法》、《中華人民共和國(guó)商業(yè)銀行法》、《中華人民共和國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理法》等有關(guān)法律法規(guī)，制定了《商業(yè)匯票承兌、貼現(xiàn)與再貼現(xiàn)管理辦法》(征求意見(jiàn)稿)，本辦法第二條至第七條、第十五條、第二十二條對(duì)商業(yè)匯票的承兌、貼現(xiàn)與再貼現(xiàn)做了如下規(guī)定： 商業(yè)匯票是出票人簽發(fā)的，委托付款人在見(jiàn)票時(shí)或者在指定日期無(wú)條件支付確定的金額給收款人或者持票人的票據(jù)，包括但不限于紙質(zhì)或電子形式的銀行承兌匯票、商業(yè)承兌匯票等;電子商業(yè)匯票的出票、承兌、貼現(xiàn)、貼現(xiàn)前的背書、質(zhì)押、保證、提示付款和追索等業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)通過(guò)人民銀行認(rèn)可的商業(yè)匯票相關(guān)系統(tǒng)辦理，并遵守系統(tǒng)運(yùn)營(yíng)主體依法依規(guī)制定的相關(guān)規(guī)則。供應(yīng)鏈票據(jù)屬于電子商業(yè)匯票。 《商業(yè)匯票承兌、貼現(xiàn)與再貼現(xiàn)管理辦法》中規(guī)定，承兌是指付款人承諾在商業(yè)匯票到期日支付匯票金額的票據(jù)行為;貼現(xiàn)是指持票人在商業(yè)匯票到期日前，貼付一定利息將票據(jù)轉(zhuǎn)讓至具有貸款業(yè)務(wù)資質(zhì)法人的行為。持票人持有的票據(jù)應(yīng)為依法合規(guī)取得，具有真實(shí)交易關(guān)系，因稅收、繼承、贈(zèng)與依法無(wú)償取得票據(jù)的除外;再貼現(xiàn)是指中國(guó)人民銀行對(duì)金融機(jī)構(gòu)持有的已貼現(xiàn)未到期商業(yè)匯票予以貼現(xiàn)的行為，是中央銀行的貨幣政策工具;商業(yè)匯票的承兌、貼現(xiàn)和再貼現(xiàn)，應(yīng)當(dāng)遵循公平自愿、誠(chéng)信自律、風(fēng)險(xiǎn)自擔(dān)的原則。 第十五條商業(yè)匯票的貼現(xiàn)人，應(yīng)當(dāng)具備以下條件： (一)在中華人民共和國(guó)境內(nèi)依法設(shè)立的、具有貸款業(yè)務(wù)資質(zhì)的法人; (二)有健全的票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)管理制度和內(nèi)部控制制度; (三)主要監(jiān)管指標(biāo)符合中國(guó)人民銀行和中國(guó)銀保監(jiān)會(huì)等的規(guī)定; (四)最近二年未出現(xiàn)6個(gè)月以內(nèi)3次以上付款逾期、連續(xù)3個(gè)月以上未按中國(guó)人民銀行公告〔2020〕第19號(hào)披露承兌信息的情況; (五)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)狀況良好; (六)中國(guó)人民銀行和中國(guó)銀保監(jiān)會(huì)等規(guī)定的其他條件。 第二十二條具有商業(yè)匯票貼現(xiàn)業(yè)務(wù)資格的銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)，可以申請(qǐng)辦理再貼現(xiàn)業(yè)務(wù)。再貼現(xiàn)業(yè)務(wù)辦理的條件、利率、期限和方式，按照中國(guó)人民銀行有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。 02、商業(yè)銀行辦理貼現(xiàn)及轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理 貼現(xiàn)是指付款人開具并經(jīng)承兌人承兌的未到期的商業(yè)承兌匯票或銀行承兌匯票背書后轉(zhuǎn)讓給受讓人(持票人)，受讓人(持票人)向銀行等金融機(jī)構(gòu)提出申請(qǐng)將票據(jù)變現(xiàn)，銀行等金融機(jī)構(gòu)按票面金額扣去自貼現(xiàn)日至匯票到期日的利息，將剩余金額支付給持票人(收款人)。 貼現(xiàn)的期限從其貼現(xiàn)之日起至匯票到期日止。銀行實(shí)際支付的貼現(xiàn)金額為匯票票面金額扣除貼現(xiàn)日至匯票到期前一日的利息，即貼現(xiàn)金額=匯票票面金額-貼現(xiàn)利息，其中，貼現(xiàn)利息=票據(jù)面額*年貼現(xiàn)率*未到期天數(shù)/360天 銀行在貼現(xiàn)日一次性收取貸款利息，因此，貼現(xiàn)日為按合同約定貼現(xiàn)人(收款人或被背書人)應(yīng)付利息的日期。具體賬務(wù)處理如下： ?、巽y行辦理貼現(xiàn)時(shí) 借：貼現(xiàn)資產(chǎn)——面值 貸：吸收存款等 貼現(xiàn)資產(chǎn)——利息調(diào)整 ?、诎雌诖_認(rèn)利息收入： 借：貼現(xiàn)資產(chǎn)——利息調(diào)整 貸：利息收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) ?、燮睋?jù)持有到期： 借：吸收存款等 貸：貼現(xiàn)資產(chǎn)——面值 貼現(xiàn)資產(chǎn)——利息調(diào)整 利息收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 轉(zhuǎn)貼現(xiàn)是指辦理貼現(xiàn)的銀行將其貼進(jìn)的未到期票據(jù)，再向其他銀行或貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)進(jìn)行貼現(xiàn)的票據(jù)轉(zhuǎn)讓行為。轉(zhuǎn)貼現(xiàn)是指持有票據(jù)的金融機(jī)構(gòu)為了融通資金，在票據(jù)到期日之前將票據(jù)權(quán)利轉(zhuǎn)讓給其他金融機(jī)構(gòu)，由其收取一定利息后，將約定金額支付給持票人的票據(jù)行為。 向金融機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓票據(jù)權(quán)利的持票人為轉(zhuǎn)貼現(xiàn)行為的貼出人，接受持票人轉(zhuǎn)讓票據(jù)權(quán)利的金融機(jī)構(gòu)為轉(zhuǎn)貼現(xiàn)行為的貼入人。對(duì)貼出人來(lái)說(shuō)可提前回收墊付于貼現(xiàn)票額的資金，解決臨時(shí)資金需要;對(duì)貼入人來(lái)說(shuō)，是一種合理運(yùn)用閑置資金的方式。 銀行將收到的票據(jù)進(jìn)行轉(zhuǎn)貼現(xiàn)時(shí)，賬務(wù)處理如下： 借：吸收存款等 貸：貼現(xiàn)資產(chǎn)——面值 貼現(xiàn)資產(chǎn)——利息調(diào)整 利息收入 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 03、商業(yè)銀行辦理貼現(xiàn)及轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的增值稅規(guī)定 商業(yè)銀行辦理票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)以其實(shí)際持有票據(jù)期間取得的利息收入作為貸款服務(wù)銷售額計(jì)繳增值稅，并按貸款利息開具增值稅普通發(fā)票。 根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》(
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于跨境應(yīng)稅行為免稅備案等增值稅問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第30號(hào))第四條規(guī)定，自2018年1月1日起，金融機(jī)構(gòu)開展貼現(xiàn)、轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)需要就貼現(xiàn)利息開具發(fā)票的，由貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)按照票據(jù)貼現(xiàn)利息全額向貼現(xiàn)人開具增值稅普通發(fā)票，轉(zhuǎn)貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)按照轉(zhuǎn)貼現(xiàn)利息全額向貼現(xiàn)機(jī)構(gòu)開具增值稅普通發(fā)票。 04、商業(yè)銀行辦理貼現(xiàn)及轉(zhuǎn)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)利息收入的企業(yè)所得稅規(guī)定 《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條第(五)項(xiàng)所稱利息收入，是指企業(yè)將資金提供他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。 利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。 因此，商業(yè)銀行辦理票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)，取得的貼現(xiàn)息應(yīng)在貼現(xiàn)日確認(rèn)收入，計(jì)繳企業(yè)所得稅。 需要引起注意的是商業(yè)銀行在納稅年度終了時(shí)，“貼現(xiàn)資產(chǎn)—利息調(diào)整”有科目余額的，在企業(yè)所得稅年度匯算清繳時(shí)，應(yīng)將該余額作價(jià)稅分離，按”余額/(1+6%)”做納稅調(diào)增。在以后年度，會(huì)計(jì)上就該票據(jù)確認(rèn)的貼現(xiàn)利息收入，應(yīng)做納稅調(diào)減。 按照人行、銀保監(jiān)會(huì)的相關(guān)政策，票據(jù)貼現(xiàn)屬于貸款的一種，因此從監(jiān)管角度來(lái)看，貼現(xiàn)實(shí)質(zhì)是銀行向企業(yè)發(fā)放的一筆貸款。從監(jiān)管的觀點(diǎn)來(lái)看，轉(zhuǎn)貼現(xiàn)的實(shí)質(zhì)是質(zhì)押式貸款在銀行間的轉(zhuǎn)讓。 票據(jù)貼現(xiàn)本質(zhì)上一種質(zhì)押式貸款，是銀行對(duì)企業(yè)的債權(quán)。票據(jù)轉(zhuǎn)貼現(xiàn)是銀行對(duì)前手轉(zhuǎn)貼現(xiàn)銀行的債權(quán)。此類債權(quán)風(fēng)險(xiǎn)屬于信用風(fēng)險(xiǎn)，需計(jì)量信用風(fēng)險(xiǎn)加權(quán)資產(chǎn)。銀行應(yīng)按銀監(jiān)會(huì)2012年最新頒布的《商業(yè)銀行資本管理辦法(試行)》的規(guī)定對(duì)貼現(xiàn)和轉(zhuǎn)貼現(xiàn)計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金。 根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2019年第86號(hào))的規(guī)定，金融企業(yè)準(zhǔn)予稅前提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)范圍包括： (一)貸款(含抵押、質(zhì)押、保證、信用等貸款); (二)銀行卡透支、貼現(xiàn)、信用墊款(含銀行承兌匯票墊款、信用證墊款、擔(dān)保墊款等)、進(jìn)出口押匯、同業(yè)拆出、應(yīng)收融資租賃款等具有貸款特征的風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn); (三)由金融企業(yè)轉(zhuǎn)貸并承擔(dān)對(duì)外還款責(zé)任的國(guó)外貸款，包括國(guó)際金融組織貸款、外國(guó)買方信貸、外國(guó)政府貸款、日本國(guó)際協(xié)力銀行不附條件貸款和外國(guó)政府混合貸款等資產(chǎn)。 該文件同時(shí)規(guī)定，準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金=本年末準(zhǔn)予提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)余額×1%-截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金的余額。 貸款資產(chǎn)是金融企業(yè)向客戶實(shí)際發(fā)放的款項(xiàng)，是銀行承擔(dān)的最大的風(fēng)險(xiǎn)，貸款損失準(zhǔn)備金計(jì)提基數(shù)自然以貸款資產(chǎn)余額為準(zhǔn)。 根據(jù)以上規(guī)定，銀行在計(jì)提貼現(xiàn)及轉(zhuǎn)貼現(xiàn)貸款損失準(zhǔn)備金時(shí)，應(yīng)以貼現(xiàn)與轉(zhuǎn)貼現(xiàn)的凈值為(面值與利息調(diào)整的差額)貸款損失準(zhǔn)備金計(jì)提基數(shù)。利息收入不屬于貸款資產(chǎn)的計(jì)稅基數(shù)，不應(yīng)稅前計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金。 隨著金融創(chuàng)新的飛速發(fā)展，貸款的種類越來(lái)越多。部分貸款由于其特殊的業(yè)務(wù)形式，本金容易與貸款利息發(fā)生混淆，從而導(dǎo)致貸款損失準(zhǔn)備金的計(jì)提基數(shù)不正確。在金融企業(yè)的會(huì)計(jì)核算中，要準(zhǔn)確區(qū)分貸款資產(chǎn)與利息，確定正確的計(jì)提基數(shù)，避免出現(xiàn)擴(kuò)大計(jì)提基數(shù)計(jì)提準(zhǔn)備金并在稅前扣除的問(wèn)題。 |
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