應(yīng)收票據(jù)
應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)持有的、尚未到期兌現(xiàn)的商業(yè)票據(jù)。是一種載有一定付款日期、付款地點(diǎn)、付款金額和付款人的無(wú)條件支付的流通證券，也是一種可以由持票人自由轉(zhuǎn)讓給他人的債權(quán)憑證。應(yīng)收票據(jù)按照到期時(shí)間分類可分為短期應(yīng)收票據(jù)和長(zhǎng)期應(yīng)收票據(jù)，如無(wú)特指，應(yīng)收票據(jù)即為短期應(yīng)收票據(jù)。
應(yīng)收票據(jù)(Note Receivable)是指企業(yè)持有的、尚未到期兌現(xiàn)的商業(yè)票據(jù)。商業(yè)票據(jù)是一種載有一定付款日期、付款地點(diǎn)、付款金額和付款人的無(wú)條件支付的流通證券，也是一種可以由持票人自由轉(zhuǎn)讓給他人的債權(quán)憑證。
根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行法律的規(guī)定，商業(yè)匯票的期限不得超過6個(gè)月，因而我國(guó)的商業(yè)匯票是一種流動(dòng)資產(chǎn)。
在我國(guó)應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)付票據(jù)通常是指“商業(yè)匯票”，包括“銀行承兌匯票”和“商業(yè)承兌匯票”兩種，是遠(yuǎn)期票據(jù)，付款期一般在1個(gè)月以上，6個(gè)月以內(nèi)。其他的銀行票據(jù)(支票、本票、匯票}等，都是作為貨幣資金來(lái)核算的，而不作為應(yīng)收應(yīng)付票據(jù)。
應(yīng)收票據(jù)是以書面形式表現(xiàn)的債權(quán)資產(chǎn)，其款項(xiàng)具有一定的保證，經(jīng)持有人背書后可以提交銀行貼現(xiàn)，具有較大的靈活性。由于應(yīng)收票據(jù)是在企業(yè)賒銷業(yè)務(wù)中產(chǎn)生的，因此，對(duì)應(yīng)收票據(jù)的審計(jì)也必須結(jié)合企業(yè)賒銷業(yè)務(wù)一起進(jìn)行。企業(yè)通過應(yīng)收票據(jù)進(jìn)行賒銷時(shí)，一般要進(jìn)行銷貨、收取票據(jù)、計(jì)息、貼現(xiàn)、收款等活動(dòng)，在此過程中要涉及到一些憑證和賬簿，這些都是應(yīng)收票據(jù)審計(jì)的范圍。[1]
應(yīng)收票據(jù)的分類按照到期時(shí)間可分為短期應(yīng)收票據(jù)和長(zhǎng)期應(yīng)收票據(jù)，如無(wú)特指，應(yīng)收票據(jù)即為短期應(yīng)收票據(jù)。應(yīng)收票據(jù)常出現(xiàn)于3種情況：⑴應(yīng)收賬款延期；⑵為新顧客提供應(yīng)用；⑶賒銷商品。長(zhǎng)期應(yīng)收票據(jù)因長(zhǎng)期合同而發(fā)生，包括銷售機(jī)器設(shè)備等大型商品、提供貸款等，中國(guó)尚無(wú)長(zhǎng)期應(yīng)收票據(jù)業(yè)務(wù)。按是否帶息分為帶息應(yīng)收票據(jù)和不帶息應(yīng)收票據(jù)。帶息應(yīng)收票據(jù)是票面注明利息的應(yīng)收票據(jù)，其利息應(yīng)單獨(dú)計(jì)算；無(wú)息應(yīng)收票據(jù)是票面不注明利息的應(yīng)收票據(jù)，其利息包含在票面本金之中。
應(yīng)收票據(jù)的計(jì)價(jià)應(yīng)收票據(jù)應(yīng)以未來(lái)現(xiàn)金收入的現(xiàn)值計(jì)價(jià)，帶息的短期應(yīng)收票據(jù)的現(xiàn)值等于其票面本金，不帶息的短期應(yīng)收票據(jù)的面值就是到期值，現(xiàn)金值。由于現(xiàn)值與其到期值相關(guān)不大，不帶息的短期應(yīng)收票據(jù)均以期到期值計(jì)價(jià)。
長(zhǎng)期應(yīng)收票據(jù)以交換商品或勞務(wù)的公允市場(chǎng)價(jià)格計(jì)價(jià)，或以票據(jù)的公允市場(chǎng)的價(jià)格計(jì)價(jià)，如果這兩種公允市場(chǎng)價(jià)格均無(wú)法確定，則以票據(jù)的現(xiàn)值計(jì)價(jià)。
應(yīng)收票據(jù)的到期日應(yīng)按不同的約定方式來(lái)確定。如約定按日計(jì)算，則應(yīng)以足日為準(zhǔn)，在其計(jì)算時(shí)按算尾不算頭的方式確定。例如
應(yīng)收票據(jù)的到期價(jià)值即商業(yè)匯票到期時(shí)的全部應(yīng)支付款項(xiàng)，要根據(jù)票據(jù)是否帶息的不同來(lái)確定。若是不帶息票據(jù)，到期價(jià)值就是票面價(jià)值即本金。若是帶息票據(jù)，到期價(jià)值為票據(jù)面值加上應(yīng)計(jì)利息，計(jì)算公式為
票據(jù)到期價(jià)值=票據(jù)面值×（1+票面利率×票據(jù)期限）
上式中，利率一般以年利率表示；票據(jù)期限則用月或日表示，在實(shí)際業(yè)務(wù)中，為了計(jì)算方便，常把一年定為360天。如，一張面值為1000元，期限為90天，票面利率為10%的商業(yè)匯票，到期價(jià)值為：
1000×（1+10%×90/360）=1025
編輯本段核算問題
應(yīng)收票據(jù)是指企業(yè)因采用商業(yè)匯票支付方式進(jìn)行商品交易而收到的商業(yè)匯票。商業(yè)匯票按其承兌人不同分為：商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票；按其是否帶息分為：帶息商業(yè)匯票和不帶息商業(yè)匯票。
應(yīng)收票據(jù)取得的核算
取得應(yīng)收票據(jù)時(shí)，無(wú)論是商業(yè)承兌匯票還是銀行承兌匯票，也無(wú)論是帶息商業(yè)匯票還是不帶息商業(yè)匯票，一般應(yīng)按其面值入賬。其賬務(wù)處理為：
1、因債務(wù)人抵償前欠貨款而取得的應(yīng)收票據(jù)時(shí)：
借：應(yīng)收票據(jù)〖票據(jù)的面值〗
貸：應(yīng)收賬款
2、因銷售商品而收到的應(yīng)收票據(jù)時(shí)：
借：應(yīng)收票據(jù)〖票據(jù)的面值〗
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入〖不含增值稅的收入〗
應(yīng)交稅金---應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
3、應(yīng)收票據(jù)期末計(jì)價(jià)
對(duì)于帶息應(yīng)收票據(jù)，期末按應(yīng)收票據(jù)面值和確定的票面利率計(jì)提利息，并增加應(yīng)收票據(jù)的賬面余額。其賬務(wù)處理為：
借：應(yīng)收利息
4、到期收回應(yīng)收票據(jù)的核算
不帶息應(yīng)收票據(jù)到期值=票據(jù)面值
帶息應(yīng)收票據(jù)到期值=票據(jù)面值+票據(jù)面值×票面利率×票據(jù)期限
下面我們主要分析帶息應(yīng)收票據(jù)到期值中票據(jù)期限的計(jì)算問題
應(yīng)收票據(jù)期限有兩種表示方式：
一、是以“天數(shù)”表示
即采用票據(jù)簽發(fā)日與到期日“算頭不算尾”或“算尾不算頭”
的方法，按實(shí)際天數(shù)計(jì)算到期日。
例如：7月18日出票60天到期，求到期日
“算頭不算尾”：“算尾不算頭”
7月：31－18+1=14天7月：31－18=13天
8月：31天8月：31天
9月：15天9月：16天
合計(jì)：60天合計(jì)：60天
所以到期日為
應(yīng)收票據(jù)
二、是以“月數(shù)”表示
即票據(jù)到期日以簽發(fā)日數(shù)月后的對(duì)日計(jì)算，而不論各月是大月還是小月。例如：
收票據(jù)的會(huì)計(jì)處理 若為不帶息商業(yè)匯票，到期收回時(shí)：
借：銀行存款〖到期值〗
貸：應(yīng)收票據(jù)〖票據(jù)面值〗
若為帶息商業(yè)匯票，到期收回時(shí)：
借：銀行存款〖到期值〗
貸：應(yīng)收票據(jù)〖票據(jù)賬面余額〗
財(cái)務(wù)費(fèi)用〖尚未計(jì)提利息部分〗
指持票人因償還前借款等原因，將未到期的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓給其他單位或者是個(gè)人的業(yè)務(wù)活動(dòng)。背書是指持票人在票據(jù)背面簽字，簽字人稱為背書人，背書人對(duì)于票據(jù)的到期付款負(fù)有連帶責(zé)任。
企業(yè)將持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓以取得所需物資時(shí)，按應(yīng)計(jì)入取得物資成本的金額，借記“材料采購(gòu)”或“原材料”、“庫(kù)存商品”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。[2]
企業(yè)轉(zhuǎn)讓應(yīng)收票據(jù)時(shí)的會(huì)計(jì)處理為：
借：原材料等〖材料物資的成本〗
應(yīng)交稅金
銀行存款〖差額部分〗
貸：應(yīng)收票據(jù)〖票據(jù)賬面余額〗
財(cái)務(wù)費(fèi)用〖尚未計(jì)提利息部分〗
銀行存款〖差額部分〗
例如：A企業(yè)20×2年10月1日取得應(yīng)收票據(jù)，票據(jù)面值為10000元，票面利率為12%，6個(gè)月期限；20×3年2月1日將該票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓購(gòu)進(jìn)原材料，專用發(fā)票注明價(jià)款為12000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為2040元，差額部分通過銀行支付。
1）20×2年12月31日計(jì)提利息時(shí)：
借：應(yīng)收票據(jù) 300
貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 10000×12%÷12×3=300
2）20×3年2月1日：
借：原材料等12000
應(yīng)交稅金---應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）2040
貸：應(yīng)收票據(jù)10000+300=10300
財(cái)務(wù)費(fèi)用10000×12%÷12×1=100
銀行存款3640
應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的核算
應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的計(jì)算過程可概括為以下四個(gè)步驟：
第一步：計(jì)算應(yīng)收票據(jù)到期值
第二步：計(jì)算貼現(xiàn)利息
貼現(xiàn)利息=到期值×貼現(xiàn)率÷360×貼現(xiàn)日數(shù)
其中：貼現(xiàn)日數(shù)=票據(jù)期限－已持有票據(jù)期限
第三步：計(jì)算貼現(xiàn)所得
貼現(xiàn)所得=到期值－貼現(xiàn)利息
第四步：編制會(huì)計(jì)分錄
借：銀行存款〖貼現(xiàn)所得〗
財(cái)務(wù)費(fèi)用〖貼現(xiàn)所得小于票據(jù)賬面余額的差額〗
貸：應(yīng)收票據(jù)〖票據(jù)賬面余額〗
財(cái)務(wù)費(fèi)用〖貼現(xiàn)所得大于票據(jù)帳面余額的差額〗
應(yīng)收票據(jù)
例如：20×2年4月30日以
2）計(jì)算貼現(xiàn)利息
先計(jì)算到期日：
4月：30－15+1=16天
5月：31天
6月：13天
合計(jì)：60天
再計(jì)算貼現(xiàn)天數(shù)：
方法一：從貼現(xiàn)日
4月：30－30+1=1天
5月：31天
6月：13天
合計(jì)：45天
方法二：貼現(xiàn)日數(shù)=票據(jù)期限－已持有票據(jù)期限=60－15=45天
貼現(xiàn)利息=610000×16%÷360×45=12200（元）
3）貼現(xiàn)所得=610000－12200=597800（元）
4）會(huì)計(jì)分錄：
借：銀行存款597800
財(cái)務(wù)費(fèi)用2200
貸：應(yīng)收票據(jù)600000
再例如：前述例題A企業(yè)20×2年10月1日取得應(yīng)收票據(jù)，票據(jù)面值為10000元，票面利率為12%，6個(gè)月期限；當(dāng)年末已計(jì)提3個(gè)月的利息，20×3年1月1日將該票據(jù)貼現(xiàn)，貼息率為10%。
1）票據(jù)到期值=10000+10000×12%÷12×6=10600（元）
2）計(jì)算貼現(xiàn)利息=10600×10%÷12×3=265（元）
3）貼現(xiàn)所得=10600－265=10335（元）
4）會(huì)計(jì)分錄：
借：銀行存款10335
貸：應(yīng)收票據(jù)10300
財(cái)務(wù)費(fèi)用35
應(yīng)收票據(jù)的賬務(wù)處理：
1、賒銷時(shí)
借：應(yīng)收票據(jù)
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
2、收款時(shí)
借：銀行存款
貸：應(yīng)收票據(jù)
3、貼現(xiàn)時(shí)
(1)符合有關(guān)金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的
借：銀行存款
財(cái)務(wù)費(fèi)用
貸：應(yīng)收票據(jù)
(2)不符合有關(guān)金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的
借：銀行存款
財(cái)務(wù)費(fèi)用
貸：短期借款
4、將持有的商業(yè)匯票轉(zhuǎn)讓以取得所需物資的
借：材料采購(gòu)或原材料
應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
銀行存款(收補(bǔ)價(jià))
貸：應(yīng)收票據(jù)
是持票人以未到期的應(yīng)收票據(jù)，通過背書手續(xù)，請(qǐng)銀行按貼現(xiàn)率從票據(jù)價(jià)值中扣取貼現(xiàn)日起到票據(jù)到期日止的貼息后，以余額兌付給持票人。是融通資金的一種信貸形式。背書的應(yīng)收票據(jù)是此項(xiàng)借款的擔(dān)保品。票據(jù)價(jià)值就是票據(jù)的到期值，不帶息票據(jù)為票據(jù)的面值，帶息票據(jù)為票據(jù)到期的本利和金額。用應(yīng)收票據(jù)向銀行申請(qǐng)貼現(xiàn)時(shí)，持票人必須在票據(jù)上“背書”。票據(jù)到期值與貼現(xiàn)收到金額之間的差額，叫貼息或貼現(xiàn)息，通常記作財(cái)務(wù)費(fèi)用。貼息的數(shù)額根據(jù)票據(jù)的到期值按貼現(xiàn)率及貼現(xiàn)期計(jì)算。其計(jì)算公式為：
貼息=票據(jù)到期值×貼現(xiàn)率×貼現(xiàn)期
貼現(xiàn)票據(jù)實(shí)收金額=票據(jù)到期值-貼息
持票人在票據(jù)背書后，如出票人到期拒付，背書人有代償?shù)呢?zé)任。就背書人來(lái)說(shuō)，是一項(xiàng)可能發(fā)生的負(fù)債。在會(huì)計(jì)上稱為“或有負(fù)債”。在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，對(duì)于或有負(fù)債，應(yīng)在補(bǔ)充資料中加以列示。
應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)的會(huì)計(jì)處理例解
[摘要]本文結(jié)合有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)政部財(cái)會(huì)[2004]3號(hào)文件和財(cái)政部財(cái)會(huì)[2003]14號(hào)文件，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則對(duì)帶追索權(quán)和不帶追索權(quán)兩種不同形式的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)分別舉例說(shuō)明。
帶追索權(quán)
財(cái)政部《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（四）》的通知（財(cái)會(huì)[2004]3號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱《解答（四）》）規(guī)定：企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)以后，以取得的應(yīng)收賬款等應(yīng)收債權(quán)向銀行等金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)貼現(xiàn)，如企業(yè)與銀行等金融機(jī)構(gòu)簽訂的協(xié)議中規(guī)定，在貼現(xiàn)的應(yīng)收債權(quán)到期，債務(wù)人未按期償還時(shí)，申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)負(fù)有向銀行等金融機(jī)構(gòu)還款的責(zé)任。根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，該類協(xié)議從實(shí)質(zhì)上看，與所貼現(xiàn)應(yīng)收債權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移，應(yīng)收債權(quán)可能產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)仍由申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)承擔(dān)，屬于以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得的借款，申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)應(yīng)按照以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。《解答（四）》同時(shí)規(guī)定企業(yè)以應(yīng)收票據(jù)向銀行等金融機(jī)構(gòu)貼現(xiàn)，應(yīng)比照上述規(guī)定處理。
《解答（四）》很好地體現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的實(shí)質(zhì)重于形式的原則。按照《解答（四）》，帶追索權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)，企業(yè)并未將應(yīng)收票據(jù)上的風(fēng)險(xiǎn)和未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益全部轉(zhuǎn)讓給銀行，應(yīng)按照以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
1、貼現(xiàn)時(shí)的基本會(huì)計(jì)處理
貼現(xiàn)時(shí)的基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
借：銀行存款
財(cái)務(wù)費(fèi)用（實(shí)際支付的手續(xù)費(fèi)）
貸：短期借款
[例1]企業(yè)收到購(gòu)貨單位交來(lái)
到期值=900000元
貼現(xiàn)值=900000×5%×4/12=15000（元）
貼現(xiàn)凈額=900000-15000=885000（元）
借：銀行存款885000
財(cái)務(wù)費(fèi)用15000
貸：短期借款900000
[例2]上例若為帶息票據(jù)，票面利率為4%。其余條件相同。
帶息應(yīng)收票據(jù)應(yīng)于期末（即中期期末和年度終了）按應(yīng)收票據(jù)的面值和票面利率計(jì)提利息，增加應(yīng)收票據(jù)的賬面余額。其基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
借：應(yīng)收票據(jù)3000
貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用3000
到期值=900000×（1+4%×5/12）=915000（元）
貼現(xiàn)息=915000×5%×4/12=15250（元）
貼現(xiàn)凈額=915000-15250=899750（元）
借：銀行存款899750
財(cái)務(wù)費(fèi)用15250
貸：短期借款915000
這里是比照以取得的應(yīng)收賬款等應(yīng)收債權(quán)向銀行等金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)貼現(xiàn)的會(huì)計(jì)處理，因?yàn)榈狡诔袃度藷o(wú)力支付款項(xiàng)，銀行要收取的款項(xiàng)是915200元，先將貼現(xiàn)息作財(cái)務(wù)費(fèi)用處理更加符合會(huì)計(jì)核算原則。
2、票據(jù)到期，承兌人按期付款
基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
借：短期借款
貸：應(yīng)收票據(jù)（應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值）
財(cái)務(wù)費(fèi)用（未結(jié)算入賬的利息）
[例3]例2中票據(jù)到期，承兌人按期付款。2005年2～4月已計(jì)提應(yīng)收票據(jù)利息。
2005年2～4月計(jì)提應(yīng)收票據(jù)利息基本會(huì)計(jì)處理同[例2]，每月計(jì)提利息3000元沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。票據(jù)到期，承兌人按期付款的基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
借：短期借款915000
貸：應(yīng)收票據(jù)（應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值）912000
財(cái)務(wù)費(fèi)用（未結(jié)算入賬的利息）3000
3.到期承兌人無(wú)力支付款項(xiàng)
若到期承兌人無(wú)力支付款項(xiàng)，銀行將支款通知隨同匯票、付款人未付票款通知書送交申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)，貼現(xiàn)企業(yè)有義務(wù)將有關(guān)款項(xiàng)按票據(jù)的到期值支付給銀行。則基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
1）借：應(yīng)收賬款（面值與票據(jù)利息之和）
貸：應(yīng)收票據(jù)（應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值）
財(cái)務(wù)費(fèi)用（未結(jié)算入賬的利息）
2）借：短期借款
貸：銀行存款（銀行扣款金額）
[例4]例2中票據(jù)到期時(shí)，因承兌人的銀行賬戶不足支付，企業(yè)現(xiàn)已收到銀行退回的應(yīng)收票據(jù)、支款通知和付款人未付票款通知書。2005年1～5月已計(jì)提應(yīng)收票據(jù)利息。
2005年2～5月已計(jì)提應(yīng)收票據(jù)利息基本會(huì)計(jì)處理同[例2]，每月計(jì)提利息3000元沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。票據(jù)到期，承兌人無(wú)力支付款項(xiàng)的基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
1）借：應(yīng)收賬款（面值與票據(jù)利息之和）915000
貸：應(yīng)收票據(jù)（應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值）915000
同時(shí)不再計(jì)提應(yīng)收票據(jù)利息。
2）借：短期借款915000
貸：銀行存款（銀行扣款金額）915000
[例5]上例中如果該企業(yè)“銀行存款”賬戶余額僅為500000元。其余條件相同。
第一筆會(huì)計(jì)處理同[例4]⑴，
2）借：短期借款500000
貸：銀行存款500000
票據(jù)貼現(xiàn)
不帶追索權(quán)
《解答（四）》規(guī)定：如果企業(yè)與銀行等金融機(jī)構(gòu)簽訂的協(xié)議中規(guī)定，在貼現(xiàn)的應(yīng)收債權(quán)到期，債務(wù)人未按期償還，申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)不負(fù)有任何償還責(zé)任時(shí)，應(yīng)視同應(yīng)收債權(quán)的出售，按財(cái)會(huì)[2003]14號(hào)文件的相關(guān)規(guī)定處理?！督獯穑ㄋ模吠瑫r(shí)規(guī)定企業(yè)以應(yīng)收票據(jù)向銀行等金融機(jī)構(gòu)貼現(xiàn)，應(yīng)比照上述規(guī)定處理。
財(cái)政部《關(guān)于企業(yè)與銀行等金融機(jī)構(gòu)之間從事應(yīng)收債權(quán)融資等有關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》的通知（財(cái)會(huì)[2003]14號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱《暫行規(guī)定》）對(duì)不附有追索權(quán)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)定。應(yīng)收票據(jù)比照《解答（四）》和《暫行規(guī)定》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，考慮到應(yīng)收票據(jù)不存在提取的壞賬準(zhǔn)備、貼現(xiàn)金額是按照考慮協(xié)議中約定預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓（包括現(xiàn)金折扣，下同）的金額后根據(jù)公式計(jì)算的等因素，不帶追索權(quán)的票據(jù)貼現(xiàn)，一般不會(huì)涉及到“壞賬準(zhǔn)備”科目、“營(yíng)業(yè)外支出——應(yīng)收債權(quán)融資損失”、“營(yíng)業(yè)外收入——應(yīng)收債權(quán)融資收益”科目。企業(yè)將應(yīng)收票據(jù)上的風(fēng)險(xiǎn)和未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益全部轉(zhuǎn)讓給銀行，沖減應(yīng)收票據(jù)的賬面價(jià)值，應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)值（即貼現(xiàn)所得金額）與賬面價(jià)值之差額計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”（可能在借方，也可能在貸方）。對(duì)已貼現(xiàn)的無(wú)追索權(quán)的商業(yè)匯票到期，因貼現(xiàn)企業(yè)不承擔(dān)連帶償付責(zé)任，不作任何會(huì)計(jì)處理。
1、協(xié)議中沒有約定預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓（包括現(xiàn)金折扣，下同）的金額
貼現(xiàn)時(shí)的基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
借：銀行存款（貼現(xiàn)所得金額）
借或貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（貼現(xiàn)所得金額與賬面價(jià)值之差額，可能在借方，也可能在貸方）
貸：應(yīng)收票據(jù)（應(yīng)收票據(jù)的賬面價(jià)值）
現(xiàn)舉例說(shuō)明如下：
[例6]仍以[例1]為例，企業(yè)收到購(gòu)貨單位交來(lái)
到期值=900000×（1+4%×5/12）=915000（元）
貼現(xiàn)息=915000×5%×4/12=15250（元）
貼現(xiàn)凈額=915000-15250=899750（元）
借：應(yīng)收票據(jù)3000
貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用3000
貼現(xiàn)時(shí)：
借：銀行存款899750
財(cái)務(wù)費(fèi)用3250
貸：應(yīng)收票據(jù)903000
2、協(xié)議中約定預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓（包括現(xiàn)金折扣，下同）的金額
貼現(xiàn)時(shí)的基本會(huì)計(jì)處理應(yīng)為：
借：銀行存款（貼現(xiàn)所得金額）
其他應(yīng)收款（協(xié)議中約定預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓，包括現(xiàn)金折扣）
借或貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（貼現(xiàn)所得金額加上預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓與賬面價(jià)值之差額?？赡茉诮璺剑部赡茉谫J方）
貸：應(yīng)收票據(jù)（應(yīng)收票據(jù)的賬面價(jià)值）
3、對(duì)已貼現(xiàn)的不帶追索權(quán)的商業(yè)匯票到期，因貼現(xiàn)企業(yè)不承擔(dān)連帶償付責(zé)任，不作任何會(huì)計(jì)處理
總之，對(duì)于應(yīng)收票據(jù)的貼現(xiàn)，應(yīng)該根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《解答（四）》和《暫行規(guī)定》的要求，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則區(qū)別不同情況進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。
應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的探討
應(yīng)收票據(jù)
（一）不帶追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理
[例1]
1）
借：銀行存款 48
其他應(yīng)收款 5.85
營(yíng)業(yè)外支出 4.65
貸： 應(yīng)收票據(jù) 58.5
2）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2
應(yīng)交稅金―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 0.34
貸：其他應(yīng)收款 2.34
同時(shí)：將當(dāng)初預(yù)估的偏差調(diào)整“營(yíng)業(yè)外支出”：
借：營(yíng)業(yè)外支出 3.51
貸：其他應(yīng)收款 3.51
所退貨物驗(yàn)收入庫(kù)：
借：庫(kù)存商品 1.6
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 1.6
在實(shí)際工作中，企業(yè)將應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)時(shí)，很難預(yù)計(jì)某一特定客戶是否會(huì)退貨的比例，除非交易雙方已經(jīng)達(dá)成了具體的退貨協(xié)議。在沒有達(dá)成具體的退貨協(xié)議時(shí)，就不應(yīng)確認(rèn)“其他應(yīng)收款”。因此，
借：銀行存款 48
營(yíng)業(yè)外支出 10.5
貸：應(yīng)收票據(jù) 58.5
若日后真的發(fā)生退貨，按正常的退貨業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并將調(diào)減的價(jià)稅確認(rèn)為“營(yíng)業(yè)外收入”，以調(diào)減前期多確認(rèn)的“營(yíng)業(yè)外支出”：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2
應(yīng)交稅金―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）0.34
貸：營(yíng)業(yè)外收入 2.34
同時(shí)，所退貨物入庫(kù)：分錄略。
改進(jìn)后的做法避免了對(duì)退貨可能性及其發(fā)生金額的預(yù)估，也無(wú)須進(jìn)行預(yù)估金額偏差的調(diào)整，簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)核算，符合謹(jǐn)慎性原則和交易的實(shí)際情形。若企業(yè)在將應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)時(shí)，已經(jīng)與購(gòu)貨方達(dá)成了退貨協(xié)議，則退貨成為確定事項(xiàng)，為避免虛增“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”及“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”、準(zhǔn)確確認(rèn)票據(jù)貼現(xiàn)損益，貼現(xiàn)日的會(huì)計(jì)處理應(yīng)改進(jìn)如下：
借：銀行存款 48
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 0.34
營(yíng)業(yè)外支出 8.16
貸：應(yīng)收票據(jù) 58.5
同時(shí)，轉(zhuǎn)回“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”：
借：發(fā)出商品1.6
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1.6
借：庫(kù)存商品1.6
貸：發(fā)出商品1.6
現(xiàn)行的做法在確認(rèn)“其他應(yīng)收款”時(shí)，并沒有同時(shí)沖減“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等，不符合配比原則和謹(jǐn)慎性原則。本文的做法在貼現(xiàn)時(shí)就對(duì)已達(dá)成協(xié)議的退貨進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理，符合謹(jǐn)慎性原則和客觀性原則。
（二）帶追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理
[例2]承[例1]，若
1）
借：銀行存款52
貸：短期借款52
2）
借：短期借款52、財(cái)務(wù)費(fèi)用8.255
貸：銀行存款60.255
同時(shí)，將應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)為應(yīng)收賬款：
借：應(yīng)收賬款60.255
貸：應(yīng)收票據(jù)58.5、財(cái)務(wù)費(fèi)用1.755
如果乙公司到期如約兌付了票款時(shí)，則甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：短期借款52、財(cái)務(wù)費(fèi)用6.5
貸：應(yīng)收票據(jù)58.5
貼現(xiàn)業(yè)務(wù)與一般的貸款業(yè)務(wù)不同的地方之一，就是貼息要從貼現(xiàn)貸款總額中直接扣除。因此，貼現(xiàn)企業(yè)實(shí)際獲得的貼現(xiàn)金額（52萬(wàn)）并不是貸款本金，而是票據(jù)的到期值（[58.5×（1+6%%×6/12）]=60.255萬(wàn)）。所以，上述有關(guān)分錄應(yīng)做改進(jìn)如下：
1）
借：銀行存款 52
財(cái)務(wù)費(fèi)用 8.255
貸：短期借款 60.255
在這里，企業(yè)已從借款額中扣除了借款的利息（貼息），而該借款又是短期借款，所以，應(yīng)將所支付的借款利息（貼息）確認(rèn)為“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。
2）
借：短期借款60.255
貸：銀行存款60.255
同時(shí)，將應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)為應(yīng)收賬款：
借：應(yīng)收賬款58.5
貸：應(yīng)收票據(jù)58.5
如果乙公司到期如約兌付了票款時(shí)，則甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：短期借款58.5
貸：應(yīng)收票據(jù)58.5
由于付款人到期無(wú)力兌付票款，銀行將要求貼現(xiàn)企業(yè)償還借款。由于該筆借款的利息（貼息）已從借款的本金中扣除，所以只須償付借款本金60.255萬(wàn)元；同時(shí)，由于票據(jù)已到期，應(yīng)按“應(yīng)收票據(jù)”的賬面余額（而不是按到期值）將其轉(zhuǎn)為“應(yīng)收賬款”，這與“商業(yè)匯票到期時(shí)，如付款人無(wú)力支付票款，未計(jì)提的票據(jù)利息不再計(jì)提”的相關(guān)規(guī)定是一致的，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)處理的謹(jǐn)慎性原則。若付款人兌付了票款，由甲公司就不必償付銀行的貼現(xiàn)借款，應(yīng)收票據(jù)也應(yīng)同時(shí)注銷，會(huì)計(jì)處理如下：
借：短期借款60.255
貸：應(yīng)收票據(jù)58.5
財(cái)務(wù)費(fèi)用1.755
對(duì)比兩種做法，本文的會(huì)計(jì)處理既體現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則，又與票據(jù)貼現(xiàn)貸款的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)相吻合，顯得更加合理，易于接受。
“應(yīng)收票據(jù)”科目核算企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品、提供勞務(wù)等而收到的商業(yè)匯票，包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票。
該科目應(yīng)按債務(wù)人設(shè)置三欄式明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)分類核算。
為加強(qiáng)應(yīng)收票據(jù)的管理，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)備查簿”，逐筆登記每一應(yīng)收票據(jù)的種類、號(hào)碼和出票日期、票面金額、票面利率、交易合同號(hào)和付款人、承兌人、背書人的姓名或單位名稱、到期日、背書轉(zhuǎn)讓日、貼現(xiàn)日期、貼現(xiàn)率和貼現(xiàn)凈額、未計(jì)提利息，以及收款日期和收回金額、退票情況等資料，應(yīng)收票據(jù)到期結(jié)清票款或退票后，應(yīng)當(dāng)在備查簿內(nèi)逐筆注銷。
1、應(yīng)收票據(jù)到期收回款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)按票面金額予以結(jié)轉(zhuǎn)；商業(yè)承兌匯票到期，承兌人違約拒付或無(wú)力支付票款的，應(yīng)于收到銀行退回的商業(yè)承兌匯票、委托收款憑證、未付票款通知書或拒付款證明時(shí)，將其轉(zhuǎn)作應(yīng)收賬款。
2、將持有的應(yīng)收票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓時(shí)，應(yīng)按票面金額結(jié)轉(zhuǎn)。如為帶息票據(jù)，還應(yīng)將尚未計(jì)提的利息沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。
一、本科目核算企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等而收到的商業(yè)匯票，包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票。
二、本科目可按開出、承兌商業(yè)匯票的單位進(jìn)行明細(xì)核算。
三、應(yīng)收票據(jù)的主要賬務(wù)處理。
（一）企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等而收到開出、承兌的商業(yè)匯票，按商業(yè)匯票的票面金額，借記本科目，按確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。
（二）持未到期的商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額（即減去貼現(xiàn)息后的凈額），借記“銀行存款”等科目，按貼現(xiàn)息部分，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記本科目或“短期借款”科目。
（三）將持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓以取得所需物資，按應(yīng)計(jì)入取得物資成本的金額，借記“材料采購(gòu)”或“原材料”、庫(kù)存商品”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記本科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。
（四）商業(yè)匯票到期，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記本科目。
四、企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“應(yīng)收票據(jù)備查簿”，逐筆登記商業(yè)匯票的種類、號(hào)數(shù)和出票日、票面金額、交易合同號(hào)和付款人、承兌人、背書人的姓名或單位名稱、到期日、背書轉(zhuǎn)讓日、貼現(xiàn)日、貼現(xiàn)率和貼現(xiàn)凈額以及收款日和收回金額、退票情況等資料。商業(yè)匯票到期結(jié)清票款或退票后，在備查簿中應(yīng)予注銷。
五、本科目期末借方余額，反映企業(yè)持有的商業(yè)匯票的票面金額。
1、到期日的確定
應(yīng)收票據(jù)的到期日應(yīng)按不同的約定方式來(lái)確定。如約定按日計(jì)算，則應(yīng)以足日為準(zhǔn)，在其計(jì)算時(shí)按算尾不算頭的方式確定。例如
2、到期價(jià)值的確定
應(yīng)收票據(jù)的到期價(jià)值即商業(yè)匯票到期時(shí)的全部應(yīng)支付款項(xiàng)，要根據(jù)票據(jù)是否帶息的不同來(lái)確定。若是不帶息票據(jù)，到期價(jià)值就是票面價(jià)值即本金。若是帶息票據(jù)，到期價(jià)值為票據(jù)面值加上應(yīng)計(jì)利息，計(jì)算公式為
票據(jù)到期價(jià)值=票據(jù)面值×(1+票面利率×票據(jù)期限)
上式中，利率一般以年利率表示；票據(jù)期限則用月或日表示，在實(shí)際業(yè)務(wù)中，為了計(jì)算方便，常把一年定為360天。如，一張面值為1 000元，期限為90天，票面利率為10%的商業(yè)匯票，到期價(jià)值為:
1000×(1+10%×90/360)=1025
1、應(yīng)收票據(jù)到期收回款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)按票面金額予以結(jié)轉(zhuǎn)；商業(yè)承兌匯票到期，承兌人違約拒付或無(wú)力支付票款的，應(yīng)于收到銀行退回的商業(yè)承兌匯票、委托收款憑證、未付票款通知書或拒付款證明時(shí)，將其轉(zhuǎn)作應(yīng)收賬款。
2、將持有的應(yīng)收票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓時(shí)，應(yīng)按票面金額結(jié)轉(zhuǎn)。如為帶息票據(jù)，還應(yīng)將尚未計(jì)提的利息沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用
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