2012.9.17中國(guó)稅務(wù)報(bào)
折扣方式銷售是一種常見(jiàn)的銷售行為，包括折扣銷售（又稱商業(yè)折扣）、銷售折扣（又稱現(xiàn)金折扣）和銷售折讓3種具體形式。不同銷售方式下，銷售方取得的銷售額有所不同，其納稅與賬務(wù)處理也有較大區(qū)別。因此，能否正確辨認(rèn)折扣方式，決定了稅務(wù)處理的正確與否。筆者建議在具體辨認(rèn)中，可以利用折扣與銷售的“順序關(guān)系”，正確分析其銷售屬于哪一類，以適用不同的稅務(wù)處理，正確計(jì)稅。
折扣銷售
折扣銷售，指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)貨方購(gòu)貨數(shù)量較大等原因，而給予購(gòu)貨方的價(jià)格優(yōu)惠。比如一件衣服售價(jià)10000萬(wàn)元，購(gòu)買10件，銷售價(jià)格折扣10%；購(gòu)買100件，折扣20%等。其特點(diǎn)是折扣在實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)同時(shí)發(fā)生。
分析發(fā)現(xiàn)，折扣銷售過(guò)程中折扣的發(fā)生是為了銷售行為能夠成立，從而實(shí)現(xiàn)收入，只有銷售行為發(fā)生并成立，才產(chǎn)生增值稅稅收法律關(guān)系，也才滿足增值稅征稅的條件，才能計(jì)征增值稅。而銷售行為成立，收入確認(rèn)，才能滿足所得稅征稅條件，計(jì)征所得稅。
由此得出結(jié)論：折扣二字在銷售之前，表明折扣的發(fā)生是為了銷售成立，以滿足稅收關(guān)系，從而計(jì)征增值稅、企業(yè)所得稅，因而折扣額可以在銷售額中扣除，以扣除折扣額的銷售額計(jì)算納稅。
但是這個(gè)折扣能否在銷售額中扣除，在增值稅和企業(yè)所得稅中有不同的規(guī)定。增值稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。而企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定，企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。這也表明增值稅規(guī)定較企業(yè)所得稅更為嚴(yán)格，要求將銷售額和折扣額開在同一張發(fā)票上才能扣除折扣額，主要是適應(yīng)增值稅購(gòu)進(jìn)扣稅制要求，從而正確計(jì)稅的要求。同時(shí)，增值稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定，折扣銷售僅限于貨物價(jià)格的折扣，如果銷貨方將自產(chǎn)委托加工或購(gòu)買的貨物用于實(shí)物折扣的，則該實(shí)物款額不能從貨物銷售額中減除，且該實(shí)物應(yīng)按《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條“視同銷售貨物”的中“無(wú)償贈(zèng)送他人”計(jì)算繳納增值稅。
銷售折扣
銷售折扣，指?jìng)鶛?quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的付款期內(nèi)，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。比如，10天內(nèi)付款，貨款折扣2%；20天內(nèi)付款，折扣1%；30天內(nèi)全價(jià)付款。其特點(diǎn)是折扣發(fā)生在銷售之后。通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，銷售折扣是為使購(gòu)貨方盡快償付貨款而給予的折扣，其發(fā)生在銷售行為之后。也就是說(shuō)，折扣的發(fā)生是在銷售這個(gè)法律關(guān)系已經(jīng)發(fā)生，增值稅的納稅條件已經(jīng)滿足，收入已經(jīng)確定，所得稅征稅條件已經(jīng)滿足，折扣的發(fā)生是為了貨款早日收回，因而其與銷售行為沒(méi)有關(guān)系，故不允許在銷售額中扣除，應(yīng)該按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，計(jì)征增值稅、企業(yè)所得稅。銷售折扣發(fā)生時(shí)，可列入財(cái)務(wù)費(fèi)用，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)準(zhǔn)予扣除。
由此得出結(jié)論，折扣二字在銷售之后，表明折扣的發(fā)生在銷售之后，與銷售行為發(fā)生、稅收關(guān)系成立無(wú)關(guān)，因而折扣額不能在銷售額中扣除，應(yīng)以扣除折扣額之前的銷售額計(jì)算納稅。
銷售折讓
銷售折讓，指貨物銷售后，由于品種、質(zhì)量等原因購(gòu)貨方未予退貨，但銷貨方需給予購(gòu)貨方的一種價(jià)格折讓。如企業(yè)銷售的商品由于不滿足購(gòu)貨方的要求，企業(yè)給予購(gòu)貨方1000元的折讓。其特點(diǎn)是行為發(fā)生在貨物銷售之后，導(dǎo)致原銷售額減少。通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，銷售折讓的折讓，雖然發(fā)生在銷售之后，但是折讓的發(fā)生是為了銷售行為的繼續(xù)成立，稅收關(guān)系繼續(xù)成立，因而折讓額應(yīng)該在計(jì)稅銷售額中扣除。所以，增值稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定對(duì)銷售折讓可按折讓后的貨款為銷售額，銷售折讓發(fā)生后，銷售方按照折讓額沖減銷項(xiàng)稅，購(gòu)進(jìn)方按照折讓額沖減進(jìn)項(xiàng)稅；企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入。
由此得出結(jié)論，折讓二字在銷售之后，表明折讓的發(fā)生在銷售之后，是為了銷售行為、稅收關(guān)系繼續(xù)成立，因而折讓額應(yīng)該在銷售額中扣除，應(yīng)以扣除折讓額之后的銷售額計(jì)算納稅。
案例分析
某企業(yè)產(chǎn)品價(jià)目列明，A產(chǎn)品的不含稅銷售價(jià)格為每件200元，購(gòu)買200件以上，可獲得5%的商業(yè)折扣，購(gòu)買400件以上，可獲得10%的商業(yè)折扣。該企業(yè)對(duì)外銷售A產(chǎn)品350件，規(guī)定對(duì)方付款條件為2/10，1/20，n/30，購(gòu)貨單位已于8天內(nèi)付款。其商業(yè)折扣和銷售額在同一張發(fā)票上分別注明。該銷售業(yè)務(wù)的銷項(xiàng)稅額是多少？
分析這個(gè)案例發(fā)現(xiàn)，A產(chǎn)品銷售規(guī)定隨著購(gòu)買數(shù)量的增加給予的折扣屬于折扣銷售，其折扣的發(fā)生是為銷售實(shí)行、稅收關(guān)系成立服務(wù)的，同時(shí)折扣和銷售額在同一張發(fā)票上分別注明，因而在計(jì)算增值稅、企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)以扣除折扣額的銷售額計(jì)稅。規(guī)定對(duì)方付款條件為2/10，1/20，n/30，購(gòu)貨單位已于8天內(nèi)付款，而給予對(duì)方的折扣屬于銷售折扣，是發(fā)生在銷售行為之后，與銷售實(shí)現(xiàn)、稅收關(guān)系成立無(wú)關(guān)，因而在計(jì)算增值稅、企業(yè)所得稅時(shí)不允許從銷售額中扣除，應(yīng)以扣除折扣前的銷售額計(jì)稅。折扣發(fā)生時(shí)列入財(cái)務(wù)費(fèi)用，在企業(yè)所得稅前扣除。
應(yīng)納增值稅銷項(xiàng)稅＝200×（1－5%）×350×17%＝11305（元）。
會(huì)計(jì)處理為：
銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)：
借：應(yīng)收賬款 77805
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
66500
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 11305。
收到貨款時(shí)：
借：銀行存款 76248.9
財(cái)務(wù)費(fèi)用 1556.1
貸：應(yīng)收賬款 77805。
小結(jié)
通過(guò)以上分析可以得出結(jié)論，當(dāng)折讓位于銷售之后時(shí)，折讓是為了銷售、稅收關(guān)系繼續(xù)成立，發(fā)生的折讓額可以在銷售額中扣除，計(jì)稅應(yīng)以扣除折讓額后的銷售額計(jì)算；折扣在銷售之前，表明折扣發(fā)生是為了銷售實(shí)現(xiàn)、稅收關(guān)系成立服務(wù)，發(fā)生的折扣額可以在銷售額中扣除，計(jì)稅應(yīng)以扣除折扣額的銷售額計(jì)算，但在增值稅中要求折扣額與銷售額開在同一張發(fā)票上作為扣除條件；折扣在銷售之后，表明折扣發(fā)生在銷售之后，與銷售實(shí)現(xiàn)、稅收關(guān)系成立無(wú)關(guān)，發(fā)生的折扣額不允許在銷售額中扣除，計(jì)稅應(yīng)以扣除折扣額之前的銷售額計(jì)算，折扣發(fā)生時(shí)列入財(cái)務(wù)費(fèi)用，在企業(yè)所得稅前扣除。
作者：程巖
